ITPP1/443-789/13/JJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 sierpnia 2013 r. (data wpływu 9 sierpnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości odliczania podatku od towarów i usług w związku z realizacją projektu jest prawidłowe.

W dniu 9 sierpnia 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczania podatku od towarów i usług w związku z realizacją projektu.

W złożonym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Szpital jest w trakcie realizacji projektu, w ramach Osi Priorytetowej 4 - "Rozwój, restrukturyzacja i rewitalizacja miast". Działanie 4.2 - "Rewitalizacja miast", Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2007-2013. Przedmiotowy projekt zakłada kompleksowy remont dachów budynków Szpitala. W celu realizacji powyższego zadania, w wyniku postępowania przetargowego w trybie przetargu nieograniczonego została zawarta umowa z wykonawcą, przedmiotem której jest przeprowadzenie remontu dachów. Dodatkowo zgodnie z założeniami projektu została zawarta umowa na usługi, polegające na pełnieniu funkcji Inspektora Nadzoru Inwestorskiego nad realizacją powyższych robót budowlanych, jak również zostały poniesione dodatkowe wydatki z "tyt. min. promocji".

Szpital świadczy usługi w zakresie ochrony zdrowia, oznaczone wg PKWiU jako 85.11, które są zwolnione od podatku, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Dodatkowo należy wskazać, że Szpital jest podatnikiem podatku VAT czynnym i składa deklaracje VAT 7 z uwagi, iż wykonuje również czynności opodatkowane w zakresie: najmu pomieszczeń, usług sterylizacji, usług parkingowych i innych.

Szpital cały podatek naliczony VAT ujął w projekcie jako koszt (wydatek) kwalifikowany, ze względu na przepis art. 86 oraz art. 90 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, który nie daje możliwości odzyskania (odliczenia) podatku naliczonego od towarów i usług, który nie jest wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych. Szpital dokonuje również sprzedaży opodatkowanej, jednak wysokość tej sprzedaży w odniesieniu do całkowitego obrotu rocznego (określonego zgodnie z art. 90 ust. 2-8 ustawy o VAT) nie przekracza 2%. Wyliczenie proporcji udziału rocznego obrotu Szpitala zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT wyniosło w 2011 r. 1,89%, a w 2012 r. 1,87%.

Szpital zakupione usługi związane z realizacją projektu będzie wykorzystywał do czynności zwolnionych od podatku VAT, jak i czynności opodatkowanych. Wykorzystując zakupione usługi związane z realizacją projektu do czynności zwolnionych od podatku VAT, jak również do czynności opodatkowanych, Szpital nie ma możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi, o których mowa w art. 90 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. W przypadku braku możliwości wyodrębnienia całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Jak wynika z art. 90 ust. 10 powyższej ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

Wyliczona po zakończonych latach poprzednich proporcja sprzedaży, za 2011 r. i za 2012 r. nie przekroczyła 2%. Na podstawie art. 90 ust. 10 ustawy Szpital uznał, iż proporcja ta wynosi 0%, wobec powyższego nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupów dokonanych w związku z realizacją projektu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w oparciu o wyliczoną proporcję sprzedaży za 2011 r. i 2012 r. nie przekraczającą 2% i zgodnie z art. 90 ust. 10 ustawy o VAT (Szpital uznał, iż proporcja ta wynosi 0%) Szpital nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupów dokonywanych w związku z realizacją projektu.

Szpital wskazuje, że zakupione w ramach realizacji projektu usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku VAT i czynności opodatkowanych. Wysokość sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT, w odniesieniu do całkowitego obrotu rocznego, określonego zgodnie z art. 90 ust. 2-8, nie przekroczyła 2% (Szpital uznał, iż proporcja ta wynosi 0%), a więc Szpital nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupów dokonywanych w związku z realizacją projektu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z treści powyższego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tj. gdy są wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług oraz niepodlegających temu podatkowi.

W przypadku, gdy podatnik dokonuje zakupów związanych zarówno z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, zastosowanie znajdują przepisy art. 90 ustawy.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Na podstawie ust. 2 powyższego artykułu, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W świetle ust. 3 powołanego artykułu, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Proporcję - w myśl ust. 4 - określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja; proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

W przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8 nie przekroczyła 2% - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0% (art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy).

Wyrazem ścisłej zależności między uprawnionym odliczeniem podatku naliczonego, a wykonywaniem czynności opodatkowanych są regulacje zawarte w art. 91 ustawy, które w sposób technicznoprawny uzupełniają generalną zasadę wyrażoną w wyżej cyt. art. 86 ust. 1 ustawy.

I tak, zgodnie z treścią art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym, są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania (art. 91 ust. 2 ustawy).

Z treści złożonego wniosku wynika, że Szpital zrealizował projekt, w ramach Osi Priorytetowej 4 - "Rozwój, restrukturyzacja i rewitalizacja miast". Działanie 4.2 - "Rewitalizacja miast", Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2007-2013. Projekt ten zakłada kompleksowy remont dachów budynków Szpitala. W ramach realizacji projektu ponoszone były wydatki w całości związane z podstawową działalnością Szpitala zwolnioną od podatku oraz działalnością opodatkowaną, których nie jest w stanie zaliczyć odpowiednio do jednego lub drugiego rodzaju działalności. Stąd zastosował metodę tzw. proporcji, która za 2011 r. wyniosła - 1,89%, a za 2012 r. - 1,87% i jednocześnie przy zastosowaniu możliwości wynikającej z art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy przyjął, że proporcja ta wynosi 0%.

W świetle powołanych wyżej przepisów oraz w tak przedstawionych okolicznościach należy stwierdzić, że skoro wydatki poniesione w ramach realizacji przedmiotowego projektu mają związek przede wszystkim z działalnością zwolnioną od podatku, a w części z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do odliczenia, przy czym na podstawie wyliczonej proporcji, na podstawie art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy, za 2011 r. i 2012 r. nie przekraczającej 2% Szpital przyjął, że wynosi ona 0%, to w tak przedstawionym stanie faktycznym nie przysługuje prawo do odliczenia podatku.

Zaznaczyć trzeba, że powyższe rozstrzygnięcie dotyczy oceny stanowiska Wnioskodawcy, co do możliwości odliczenia podatku na etapie ponoszenia wydatków związanych z realizowanym projektem. Wskazać jednak należy, iż w przypadku wystąpienia w kolejnych latach sytuacji przekroczenia wskaźnika 2% proporcji, Wnioskodawca będzie obowiązany dokonać korekty podatku, na zasadach przewidzianych w art. 91 ust. 1 i 2 ustawy, o ile nabywane w ramach przedmiotowego projektu wydatki są towarami bądź usługami wymienionymi w tym przepisie.

Jednocześnie informuje się, że organy podatkowe nie są kompetentne do rozstrzygania kwestii możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych, bowiem kwestię tę rozstrzygają przepisy regulujące zasady korzystania ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.