ITPP1/443-77/10/MN - Opodatkowanie podatkiem VAT i dokumentowanie premii pieniężnych.
Pismo z dnia 15 kwietnia 2010 r. Izba Skarbowa w Bydgoszczy ITPP1/443-77/10/MN Opodatkowanie podatkiem VAT i dokumentowanie premii pieniężnych.
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 27 stycznia 2010 r. (data wpływu 29 stycznia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i dokumentowania otrzymanych premii pieniężnych - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 29 stycznia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i dokumentowania otrzymanych premii pieniężnych.
W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:
Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży hurtowej drewna, materiałów budowlanych i wyposażenia sanitarnego. W ramach prowadzonej działalności, na podstawie podpisanych umów z kontrahentami, nabywa towary przeznaczone do dalszej odsprzedaży. Zgodnie z umowami Spółka jest uprawniona do otrzymania premii pieniężnych (bonusów) z tytułu realizacji określonego poziomu obrotu (zakupu), w ustalonym okresie rozliczeniowym. Zatem, otrzymany bonus nie dotyczy konkretnych transakcji, lecz jest uzależniony od osiągnięcia określonego wolumenu zakupu w określonym czasie.
Przykłady postanowień umownych z różnymi kontrahentami dotyczących premii pieniężnych:
Spółce należna jest roczna premia obrotowa za zakup towarów producenta przez Spółkę zgodnie z aktualną ofertą producenta, tj. 2 % od obrotu powyżej 100.000 zł netto, 3 % od obrotu 2.000.000 zł netto. Premia jest naliczana tylko od faktur zapłaconych w terminie.
Za osiągnięcie przez odbiorcę (Spółkę) w danym okresie rozliczeniowym określonego poziomu zakupu produktów z gamy izolacji budowlanych, izolacji technicznych oraz dachów płaskich, dostawca przyzna i wypłaci odbiorcy premię pieniężną. Premia pieniężna jest należna tylko w przypadku braku przeterminowanych należności odbiorcy (Spółki) wobec dostawcy, na ostatni dzień okresu rozliczeniowego. Podstawą wyliczenia premii pieniężnej jest wartość netto zakupionych produktów w danym okresie rozliczeniowym, po uwzględnieniu wszelkich upustów, rabatów i skont przyznanych odbiorcy (Spółce) na podstawie odrębnych porozumień. Odbiorca dokonuje zakupów towarów dobrowolnie i nie jest zobowiązany do wykonania transakcji o określonej premiowej wysokości. Niezrealizowanie przez odbiorcę (Spółkę) premiowanego pułapu zakupów od dostawcy nie jest obwarowane żadną sankcją lub odpowiedzialnością. Poziomy uprawniające do premii (kwartalnie): 2 % premii od obrotu 100.000 zł i powyżej, 4 % od obrotu 150.000 zł i powyżej, 6 % od obrotu 200.000 zł i powyżej.
Kontrahent zobowiązuje się udzielać Spółce z tytułu sprzedaży i współpracy pieniężnych premii kwartalnych oraz pieniężnych premii rocznych. Warunkiem uzyskania premii jest przekroczenie obrotów według tabeli, terminowe regulowanie zobowiązań wobec kontrahenta oraz brak występowania w rozliczeniach Spółki na koniec każdego z kwartałów faktury przeterminowanej. Podstawą obliczenia premii jest obrót, czyli wartość nabytych wyrobów z uwzględnieniem przysługujących rabatów, jednakże bez podatku VAT. Wysokość premii kwartalnej ustalana będzie oddzielnie w odniesieniu do sprzedaży realizowanej w każdym z kwartałów. Premia roczna przysługuje jedynie w przypadku, gdy roczny obrót realizowany z kontrahentem przekroczy określony poziom oraz suma premii kwartalnych należnych za dany rok kalendarzowy będzie niższa niż premia roczna, obliczona według tabeli. Premia roczna stanowi różnicę pomiędzy kwotą wynikającą z tabeli, wyliczoną dla danego roku kalendarzowego a sumą premii kwartalnych, należnych Spółce za dany rok kalendarzowy.
Kontrahent przyznaje Spółce prawo do kwartalnych premii na koniec każdego kwartału kalendarzowego według określonych poziomów ilości zakupionego towaru (tabela). W tabeli określono kwartalną ilość zakupionego towaru według tys. m2 towaru oraz przysługujący procent od kwartalnego obrotu netto.
Przedmiotem porozumienia są warunki przyznania Spółce bonusu zadaniowego w wysokości 1 % wartości netto dokonanych u dostawcy zakupów towaru. Warunkiem uzyskania bonusu zadaniowego jest zrealizowanie przez Spółkę zakupu towaru o określonej wartości w danym roku. Bonus zadaniowy przysługuje pod warunkiem terminowego regulowania płatności z tytułu wystawionych faktur. Porozumienie nie przewiduje żadnej sankcji lub odpowiedzialności Spółki za nieosiągnięcie określonego poziomu obrotu, który uprawniałby do uzyskania bonusu, jak również obowiązku nabywania towarów od kontrahenta.
Poza wyżej opisanymi warunkami przyznania premii, umowy bądź porozumienia nie przewidują innych świadczeń Spółki na rzecz przyznającego premię. Takie świadczenia Spółki mają miejsce na rzecz niektórych kontrahentów, jednakże wynikają one z innych postanowień umownych, za które przewidziane jest odrębne wynagrodzenie, niezależnie od wypłaty premii pieniężnych (bonusów).
W związku z powyższym zadano następujące pytanie:
Czy Spółka może dokumentować otrzymane premie pieniężne (bonusy) notą księgową, czy też winna z tego tytułu wystawić fakturę i opodatkować przyznaną premię pieniężną podatkiem od towarów i usług w wysokości 22 %.
Zdaniem Wnioskodawcy otrzymanie premii pieniężnej w powyższym stanie faktycznym nie wymaga wystawienia przez Spółkę faktury VAT i wystarczające będzie udokumentowanie tego faktu notą księgową. Spółka podkreśla, że premie pieniężne (bonusy) są przyznawane Spółce za osiągnięcie określonego poziomu obrotów (zakupów) w ustalonym okresie rozliczeniowym (kwartał, rok) oraz uzależnione są od terminowego regulowania płatności za towary, a zatem nie są związane z żadną konkretną dostawą.
Spółka uważa, że jej zachowanie, polegające na dokonywaniu zakupów na określoną kwotę w określonym przedziale czasowym nie stanowi świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług. Zdaniem Spółki pogląd przeciwny doprowadziłby do sytuacji, w której każdy zakup towarów od sprzedawcy stanowiłby jednocześnie usługę nabywcy na rzecz sprzedawcy. W konsekwencji doszłoby do podwójnego opodatkowania tych samych czynności - po raz pierwszy u sprzedawcy tytułu zrealizowanej sprzedaży (jako dostawy) i po raz drugi u kupującego z tytułu zakupów na określoną kwotę dokonanych w ramach tej sprzedaży (jako usługi). Takie podwójne opodatkowanie, w opinii Spółki, stoi w sprzeczności z konstrukcją systemu podatku VAT, wynikającej zarówno z ustawy o podatku od towarów i usług, jak i Dyrektywy nr 2006/112/WE. Na poparcie prezentowanego stanowiska Spółka powołuje wyroki NSA z dnia 6 lutego 2007 r., sygn. akt I FSK 94/06 oraz z dnia 10 czerwca 2008 r., sygn. akt I FSK 707/07, wskazując jednocześnie, że pomimo faktu, że w sprawie objętej niniejszym wnioskiem zostanie wydana interpretacja indywidualna i powołane wyroki nie wiążą organu podatkowego, niemniej jednak, w świetle przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, na Ministrze Finansów - według którego imieniu będzie wydawana interpretacja - ciąży obowiązek uwzględnienia orzecznictwa sądów, co wynika pośrednio z art. 14e i 14a tej ustawy.
Reasumując, zdaniem Spółki, otrzymane przez nią premie pieniężne (bonusy) nie stanowią czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług i nie ciąży na niej obowiązek wystawienia faktury, natomiast otrzymaną premię pieniężną Spółka może udokumentować notą obciążeniową.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.
Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu tym podatkiem podlegają odpłatna dostawa i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast w świetle postanowień art. 8 ust. 1 cytowanej ustawy, poprzez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:
przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
Także art. 24 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347 z późn. zm.) wskazuje, że "świadczenie usług" oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów.
Jak stanowi art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.
Uwzględniając powołane wyżej przepisy art. 5 i art. 8 cyt. ustawy, wskazać należy, iż każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 powołanej ustawy. Usługa w rozumieniu ust. 1 powołanego wyżej artykułu oraz art. 24 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, to transakcja gospodarcza, co oznacza, iż stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym.
Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę.
Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie te zostały wypłacone, tzn. czy podatnik otrzymuje je w związku z zachowaniem stanowiącym usługę, w rozumieniu wskazanych wyżej przepisów.
Z opisu stanu faktycznego zawartego we wniosku wynika, iż Spółka otrzymuje różnego rodzaju gratyfikacje, tj.: roczne premie obrotowe za zakup towarów producenta (2 % od obrotu powyżej 100.000 zł netto, 3 % od obrotu 2.000.000 zł netto), premie pieniężne za osiągnięcie w danym okresie rozliczeniowym określonego poziomu zakupu produktów z gamy izolacji budowlanych, izolacji technicznych oraz dachów płaskich, dostawca przyzna i wypłaci odbiorcy, premie pieniężne kwartalne oraz roczne uzależnione od przekroczenia obrotów według tabeli, premie kwartalne uzależnione od ilość zakupionego towaru według tys. m2 w wysokości określonego procentu obrotu netto oraz bonusy zadaniowe w wysokości 1 % wartości netto zakupów towaru.
Otrzymanie opisanych premii pieniężnych (bonusów) uzależnione jest od poziomu obrotów (zakupu) w ustalonym okresie rozliczeniowym. Warunkiem dodatkowym, który musi zostać spełniony, oprócz przekroczenia ustalonego obrotu, jest terminowość regulowania zobowiązań wobec kontrahenta. Ponadto, jak wynika z wniosku, poza opisanymi warunkami przyznania premii, umowy nie przewidują innych świadczeń Spółki na rzecz kontrahenta przyznającego premię.
Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że opisane we wniosku otrzymywane premie pieniężne (bonusy), nie są w żaden sposób związane z uzyskaniem świadczenia wzajemnego, gdyż za takie świadczenie nie można uznać dokonywanych zakupów. Tym samym należy uznać, iż w tym konkretnym przypadku, otrzymujący premie pieniężne (bonusy) nie świadczy usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a zatem czynności te nie podlegają opodatkowaniu i nie powinny być dokumentowane fakturą VAT przez otrzymującego to wynagrodzenie, lecz innym dokumentem (np. proponowaną przez Wnioskodawcę notą księgową), niezależnie od sposobu udokumentowania opisanego zdarzenia gospodarczego przez kontrahenta wypłacającego ww. premie.
Końcowo informuje się, iż tut. organ w niniejszej interpretacji nie rozstrzygał kwestii ewentualnego uznania przedmiotowego świadczenia za rabat, bowiem nie przedstawiono w tym zakresie własnego stanowiska w sprawie oraz nie postawiono pytania. Niemniej należy zauważyć, że na gruncie prawa podatkowego przewiduje się możliwość zastosowania rabatu pośredniego. Powołana wyżej Dyrektywa Rady 2006/112/WE, w art. 90 ust. 1 wskazuje, że podstawa opodatkowania jest obniżana na warunkach określonych przez państwa członkowskie, w przypadku gdy podatnik dokona obniżenia ceny po dokonaniu dostawy. Stosowaniu powyższego nie sprzeciwiają się przepisy prawa krajowego. Zwrócić należy uwagę, że zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawę o podatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont).
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.