ITPP1/443-752/11/IK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 26 maja 2011 r. (data wpływu 31 maja 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu dokumentowania obciążenia podwykonawców kosztami ubezpieczenia - jest nieprawidłowe.

W dniu 31 maja 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu dokumentowania obciążenia podwykonawców kosztami ubezpieczenia.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Pana firma jest głównym wykonawcą robót budowlanych, polegających na przebudowie sieci i urządzeń inżynierii sanitarnej wraz z nawierzchnią bitumiczną. Prace związane z ułożeniem sieci wodociągowej, instalacji elektrycznej oraz nawierzchni z masy asfaltowej zlecił Pan wykonać innym firmom. Firmy te za wykonane prace wystawiają faktury na Pana firmę, a Pan wystawia faktury dla inwestora. Procentowy udział w wykonywanych pracach poszczególnych wykonawców wynosi: 48,40%, 27,07%, 22,88%, 1,65%. Całość kontraktu została objęta osobną polisą ubezpieczeniową należytego wykonania kontraktu, która została wystawiona na Pana firmę (jako że jest Pan głównym wykonawcą) i opłacona z Pana firmowego rachunku bankowego. Polisa ubezpieczeniowa ubezpiecza cały kontrakt (ubezpiecza także prace, które zlecił Pan wykonawcom), ale dotyczy tylko odpowiedzialności Pana firmy za całość wykonanych robót. W związku z tym, że Pana zaangażowanie w robotach wynosi 27,07% uzgodnił Pan z pozostałymi wykonawcami, że obciąży ich proporcjonalnie kosztami polisy ubezpieczeniowej, wystawiając im faktury.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy obciążając poszczególnych wykonawców kosztami polisy ubezpieczeniowej powinien Pan zastosować stawkę podatku VAT, taką w jakiej opodatkowuje Pan sprzedaż, czyli 23%, czy zastosować zwolnienie na podstawie załącznika nr 4 do ustawy o podatku od towarów i usług, poz. 3, sekcja J ex (65-67). A może nie powinien Pan wystawić faktury tylko notę obciążeniową.

Pana zdaniem, skoro nie korzystał Pan z prawa do odliczenia podatku VAT przy zakupie polisy ubezpieczeniowej, to nie powinien także naliczać go refakturując tę usługę. W Pana ocenie, powinna zostać wystawiona faktura z zastosowaniem zwolnienia od podatku od towarów i usług albo zamiast faktury powinna zostać wystawiona nota obciążeniowa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Z kolei na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W myśl art. 8 ust. 2a ustawy, obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2011 r., w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie, niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

Należy podkreślić, iż oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby czynność (dostawa towarów czy też usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią wynagrodzenie za wykonaną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r., podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W art. 30 ust. 3 ustawy postanowiono że, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę podatku.

Zgodnie z art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 2006 r. Nr 347.1 z późn. zm.), w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16 (art. 106 ust. 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r.).

Z opisu sprawy wynika, że wykonuje Pan roboty budowlane, polegające na przebudowie sieci i urządzeń inżynierii sanitarnej wraz z nawierzchnią bitumiczną. Wykonanie części prac w ramach kontraktu zlecił Pan podwykonawcom. Podczas realizacji kontraktu nabył Pan polisę ubezpieczeniową należytego wykonania kontraktu. Polisa ubezpieczeniowa obejmuje cały kontrakt, w tym prace zlecone podwykonawcom, jednak ubezpieczenie dotyczy tylko Pana firmy odpowiedzialnej za całość wykonanych robót. Wskutek uzgodnień z podwykonawcami, obciąży ich Pan kosztami polisy ubezpieczeniowej, proporcjonalnie do udziału procentowego w wykonywanych robotach.

Z powyższego wynika, iż to Pan jest odbiorcą usługi oferowanej przez ubezpieczyciela. Skoro polisa ubezpieczeniowa dotyczy tylko odpowiedzialności Pana firmy, która ubezpiecza całą budowę, obejmującą również roboty wykonywane przez podwykonawców i jest odpowiedzialna za jej realizację przed inwestorem, to uznać należy, że podwykonawcy nie są konsumentami usługi ubezpieczeniowej świadczonej przez firmę ubezpieczeniową. W tej sytuacji zwrot przez podwykonawców części kosztów ubezpieczenia ponoszonych przez Pana, wynikający z wewnętrznym ustaleń, nie jest wynagrodzeniem należnym z tytułu wykonywanej usługi na rzecz podwykonawców.

Podkreślić należy, iż wzajemne rozliczenia finansowe pomiędzy Panem, a partnerami dokonywane jako wewnętrzne rozliczenie pomiędzy stronami zobowiązania, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji czynność ta, nie powinna być dokumentowana fakturą VAT, lecz innym dowodem księgowym np. notą księgową.

Należy jednak zaznaczyć, że nota księgowa nie jest dokumentem przewidzianym przez przepisy ustawy o podatku od towarów i usług i jako taka nie jest objęta regulacją tych przepisów, brak jest jednakże przeciwwskazań na gruncie przepisów dotyczących podatku VAT, dla takiego sposobu dokumentowania.

Biorąc pod uwagę stan faktyczny oraz powołane przepisy prawne należy stwierdzić, że nie świadczy Pan na rzecz podwykonawców żadnej usługi. Środki przekazywane przez podwykonawców na rzecz Pana są jedynie partycypacją w kosztach ubezpieczenia. W przedmiotowej sprawie brak jest zatem podstaw do wystawienia faktury VAT. W związku z tym może Pan wystawić notę obciążeniową niezależnie od sposobu dokumentowania czynności ubezpieczeniowych przez ubezpieczyciela.

Z uwagi na niejednoznaczne określenie stanowiska przedstawionego we wniosku, stanowisko to zostało uznane za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.