ITPP1/443-733c/11/DM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 24 maja 2011 r. (data wpływu 27 maja 2011 r.) uzupełnionym w dniu 29 lipca 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania świadczonych czynności - jest nieprawidłowe.

W dniu 27 maja 2011 r. został złożony wniosek uzupełniony w dniu 29 lipca 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania świadczonych czynności.

W złożonym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Na podstawie umowy zawartej w dniu 4 grudnia 2009 r. pomiędzy spółdzielnią mieszkaniową, a Konsorcjum Firm: Spółka jawna - Lider Konsorcjum (Wnioskodawca) i Spółka z o.o., zamawiająca spółdzielnia zleciła Konsorcjum rozbiórkę istniejącego pawilonu, a następnie kompletne wykonanie budynku mieszkalno-usługowego z podziemnymi garażami wraz z zagospodarowaniem terenu zlokalizowanego przy ul. M łącznie ze wszelkimi robotami towarzyszącymi niezbędnymi do wykonania zadania w zakresie opisanym w dokumentacji projektowej oraz Specyfikacji Istotnych Warunków Zamówienia. Na podstawie umowy konsorcjum z dnia 12 listopada 2009 r. Wnioskodawca oraz spółka z o.o. ustaliły, że w ramach realizacji przedsięwzięcia każda ze stron jest odpowiedzialna za 50% zakres robót. Ponadto każdy z uczestników konsorcjum uczestniczy w kosztach realizacji przedsięwzięcia oraz w zyskach uzyskanych z jego realizacji w stosunku 50% do 50%. Zgodnie z powołaną umową Wnioskodawca jest odpowiedzialny za finansowe rozliczenie przedsięwzięcia z inwestorem, przez co rozumie się między innymi wystawianie faktur VAT za wykonane prace. Strony postanowiły również, że spółka z o.o. będzie wystawiała na rzecz Wnioskodawcy fakturę VAT z tytułu wykonywanych przez siebie prac na zasadzie podwykonawstwa, natomiast w przypadku, gdy wystąpi wynagrodzenie należne spółce z o.o., niewynikające ze świadczenia usług, lecz z samego uczestnictwa w zyskach uzyskanych z realizacji przedsięwzięcia, wynagrodzenie to zostanie przeniesione na uczestnika za pomocą noty księgowej.

W celu prawidłowej realizacji umowy Wnioskodawca zaciągnął kredyt, dla którego gwarantem była spółka z o.o. Przez cały okres kredytowy uczestnik konsorcjum - spółka z o.o. spłaca połowę odsetek. Z powyższego tytułu Lider wystawia na podstawie § 6 ust. 5 umowy konsorcjum z dnia 12 listopada 2009 r. zmienionego aneksem do umowy z dnia 21 listopada 2009 r. notę księgową tytułem zwrotu kosztów poniesionych w związku z nabywanymi usługami finansowymi.

Uczestnicy konsorcjum zaciągnęli każdy z osobna kredyty, z których środki są przeznaczone na pokrycie kosztów prowadzonego przedsięwzięcia zgodnie z partycypacją w kosztach, tj. 50%/ 50%. Zgodnie z aneksem do umowy konsorcjum Wnioskodawca i spółka z o.o. w celu zapewnienia niezbędnego finansowania wspólnego działania, dopuszczają możliwość pozyskania kredytu bankowego przez każdą ze stron, indywidualnie w wysokości odpowiadającej udziałowi we wspólnym przedsięwzięciu (50%/50%). W takim przypadku strony nie będą obciążały się wzajemnie kosztami tych kredytów. W związku z powyższym postanowieniem umownym, uczestnicy nie przenoszą na innych uczestników kosztów kredytu do wysokości udziału w kosztach przedsięwzięcia.

W związku z zaniechaniem w listopadzie 2010 r. realizacji umowy (za porozumieniem stron), o której mowa powyżej, w dniu 31 grudnia 2010 r. spółdzielnia mieszkaniowa sprzedała na podstawie aktu notarialnego na rzecz spółki z o.o. oraz Wnioskodawcy w udziałach po 1/2 części każdej ze spółek prawo wieczystego użytkowania gruntu wraz z takimi samymi udziałami we własności rozpoczętej budowy budynku oraz urządzeniami infrastruktury technicznej i budowlami i z dokumentacją pozwalającą na zrealizowanie inwestycji zgodnie z decyzją o pozwoleniu na budowę. Cenę sprzedaży strony ustaliły na kwotę 9.807.054,31 zł brutto. Ponadto część ceny w wysokości 9.596.216,63 zł została zapłacona poprzez kompensatę wierzytelności, tj. wzajemne potrącenie wierzytelności spółki z o.o. oraz Wnioskodawcy z wierzytelnościami spółdzielni mieszkaniowej w kwocie 9.596.216,63 zł, natomiast pozostałą do zapłaty kwotę w wysokości 210.837,68 zł kupujący zobowiązali się zapłacić solidarnie w terminie do dnia 30 czerwca 2011 r. W związku z powyższym spółdzielnia wystawiła na rzecz spółki z o.o. fakturę VAT na kwotę 4.903.527,16 zł oraz na rzecz Wnioskodawcy fakturę VAT. Z postanowień aktu notarialnego nie wynika, aby kupujący dokonywali zakupu w ramach konsorcjum. Strony przedwstępnych umów sprzedaży lokali lub udziału w lokalu niemieszkalnym wyraziły w formie aneksu do tych umów zgodę na zmianę inwestora.

Po nabyciu rozpoczętej budowy, w dniu 31 grudnia 2010 r. nabywcy zawarli umowę konsorcjum celem realizacji przez strony umowy wspólnego przedsięwzięcia, polegającego na wykonaniu zabudowy mieszkalno-usługowej z podziemnymi garażami wraz z zagospodarowaniem terenu celem wyodrębnienia i sprzedaży lokali mieszkalnych i użytkowych, a także miejsc postojowych według przysługujących uczestnikom udziałów po 1/2 w zabudowywanej nieruchomości. Z postanowień umowy zmienianych aneksem z dnia 3 stycznia 2011 r. wynika, że za finansowe rozliczenie z klientami, przez co rozumie się między innymi wystawianie faktur VAT za sprzedane lokale mieszkalne i użytkowe oraz miejsca postojowe odpowiedzialny jest Wnioskodawca i spółka z o.o., każdy w proporcji swojego udziału w przedsięwzięciu, tj. 50%/ 50%.

Wnioskodawca oraz spółka z o.o. zwierają przedwstępne umowy sprzedaży lokali, wyodrębnionych po wybudowaniu i uzyskaniu zaświadczeń o samodzielności lokali. Kupujący uiszczają zaliczki, dokonując wpłat na rachunek bankowy wskazany w przedwstępnej umowie sprzedaży, będący rachunkiem bankowym Wnioskodawcy. Zaliczka jest fakturowana przez każdego ze zbywców w wysokości po #189; otrzymanej kwoty. Rachunek bankowy, o którym mowa powyżej jest rachunkiem Wnioskodawcy, do którego spółka z o.o. na podstawie § 6 ust. 3 i 4 zmienionych aneksem do umowy konsorcjum z dnia 3 stycznia 2011 r. ma jedynie podgląd, tj. nie może dysponować środkami z tego rachunku.

Wnioskodawca zawarł umowę ubezpieczenia, którą objęci są wszyscy uczestnicy konsorcjum. Umowa konsorcjum przewiduje, że przekazanie środków pieniężnych przez Wnioskodawcę lub spółkę z o.o. na rzecz drugiej strony umowy w przypadkach wspólnego zaciągnięcia zobowiązania (m.in. umów ubezpieczenia), w których nie jest wymagane wystawienie faktury winno być udokumentowane notą obciążeniową (notą księgową). W związku z postanowieniem umownym obciążenie uczestnika kosztami ubezpieczenia nastąpiło w formie noty obciążeniowej.

Wnioskodawcy, na podstawie umowy konsorcjum, z tytułu pełnienia funkcji lidera przysługuje wynagrodzenie w wysokości 1.000 zł netto za każdy miesiąc pełnionej funkcji, płatne raz w roku lub/i do ostatniego dnia miesiąca, w którym zostanie zakończona realizacja Inwestycji na podstawie faktury VAT wystawionej przez lidera.

W związku z realizacją przedsięwzięcia miały miejsce sytuacje, w których pracownik jednego z uczestników konsorcjum wykonywał prace na rzecz drugiego uczestnika konsorcjum i z tego tytułu uczestnik ten wystawiał fakturę na rzecz drugiego z uczestników.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że umowa konsorcjum z dnia 31 grudnia 2010 r. zmieniona aneksem do umowy z dnia 3 stycznia 2011 r. przewiduje następujące postanowienia dotyczące uczestnictwa w kosztach wspólnej inwestycji, podziału w zyskach oraz odpowiedzialności za roboty będące przedmiotem umowy:

* każda ze stron jest odpowiedzialna w 50% za zakres robót oraz sprzedaż lokali mieszkalnych i użytkowych oraz miejsc postojowych,

* strony uczestniczą w kosztach realizacji przedsięwzięcia w stosunkach 50% do 50%,

* wobec podmiotów trzecich strony umowy ponoszą solidarną odpowiedzialność za zobowiązania wynikłe z realizacji przedsięwzięcia,

* za finansowe rozliczenie z klientami przez co rozumie się między innymi wystawienie faktur VAT za sprzedane lokale mieszkalne i użytkowe oraz miejsca postojowe, jest odpowiedzialny Wnioskodawca i spółka z o.o., każdy w proporcji swojego udziału w przedsięwzięciu, czyli 50% do 50%,

* każdy z konsorcjantów po każdorazowej wpłacie przez nabywców zaliczki na zakup lokalu mieszkalnego i/lub użytkowego i/lub miejsca postojowego na wskazane w umowie przedwstępnej konto bankowe, będzie zobowiązany do wystawienia w terminie ustawowym faktury VAT na część kwoty będącej udziałem Wnioskodawcy i spółki z o.o., czyli w proporcji 50% do 50% każdej z wpłaconych kwot,

* nabyty towar lub usługa, w związku z realizacją przedmiotu wspólnego działania przez Wnioskodawcę lub spółkę z o.o. mogą zostać w całości lub części odsprzedane w drodze refakturowania na spółkę z o.o. lub Wnioskodawcę; przedmiotem refakturowania będą zakupione usługi lub towar, z których nie korzysta podmiot refakturujący (lub korzysta w części), na którego wystawiona jest pierwotna faktura; sprzedaż (odsprzedaż) będzie dokonywana po cenie zakupu, bez marży, z uwzględnieniem tej samej stawki VAT, która jest na fakturze pierwotnej,

* uczestnicy konsorcjum nie obciążają się wzajemnie kosztami zakupionej odzieży, narzędzi i sprzętu zakupionych dla swoich pracowników; zakupy te strony traktują jako niezbędne nakłady związane z wyposażeniem i przygotowaniem stanowiska dla zatrudnionych przez siebie pracowników,

* uczestnicy w celu zapewnienia niezbędnego finansowania wspólnego działania, dopuszczają możliwość pozyskania kredytu bankowego przez każdą ze stron, indywidualnie w wysokości odpowiadającej udziałowi we wspólnym przedsięwzięciu (50% do 50%); w takim przypadku strony nie będą obciążały się wzajemnie kosztami tych kredytów; w przypadku uzyskania kredytu w proporcji innej niż 50% do 50% strony będą obciążały się kosztami kredytów w taki sposób aby stronie, której zaangażowanie z tytułu zaciągniętego kredytu bankowego będzie wyższe niż jej udział w przedsięwzięciu, koszty związane z obsługą kredytu przez nią ponoszone zostały zwrócone, czyli aby zostały zrównane do jej udziału,

* Wnioskodawca będzie wystawiał noty księgowe tytułem zwrotu kosztów usług finansowych takich jak odsetki i prowizje bankowe lub innych opłat bankowych ponoszonych przez Wnioskodawcę w związku z realizacją wspólnego działania,

* przekazanie środków pieniężnych przez Wnioskodawcę lub spółkę z o.o. na rzecz drugiej strony umowy w przypadku wspólnego zaciągnięcia zobowiązania, w których nie jest wymagane wystawienie faktury VAT, winno być udokumentowane notą obciążeniową (notą księgową); dotyczy to m.in. umów ubezpieczeniowych (polis),

* wynagrodzenie Wnioskodawcy tytułem pełnionej funkcji Lidera konsorcjum będzie wynosiło 1.000 zł netto miesięcznie liczone od maja 2010 r. do zakończenia inwestycji.

W zakresie ubezpieczenia umowa konsorcjum przewiduje, że strony umowy konsorcjum zawrą umowę ubezpieczenia budowy od ryzyka budowlano-montażowego oraz od odpowiedzialności cywilnej. Ponadto zgodnie z postanowieniem umowy konsorcjum przekazanie środków pieniężnych przez Wnioskodawcę na rzecz drugiego uczestnika konsorcjum w przypadku wspólnego zaciągnięcia zobowiązania (w tym umowa ubezpieczenia) nie jest wymagane wystawienie faktury VAT lecz udokumentowanie notą obciążeniową. Przedmiotem zawartej umowy ubezpieczenia jest: rozbiórka istniejącego pawilonu, a następnie kompletne wykonanie budynku mieszkalno-usługowego z podziemnymi garażami wraz z zagospodarowaniem terenu zlokalizowanego przy ul. M, łącznie z wszelkimi robotami towarzyszącymi niezbędnymi do wykonania zadania. Ochroną objęty jest zakres rzeczowo-finansowy robót zgodnie z umową kontraktową z wyłączeniem prac projektowych. Ubezpieczającym i jednocześnie stroną umowy jest Wnioskodawca, zaś ubezpieczonym Konsorcjum oraz podmioty trzecie. Z ochrony ubezpieczeniowej korzystają Konsorcjum oraz podmioty trzecie. Wnioskodawca zawiera umowę we własnym imieniu lecz na rachunek Konsorcjum.

Umowa konsorcjum w zakresie zaciągniętego kredytu przewiduje, iż uczestnicy w celu zapewnienia niezbędnego finansowania wspólnego działania, dopuszczają możliwość pozyskania kredytu bankowego przez każdą ze stron, indywidualnie w wysokości odpowiadającej udziałowi we wspólnym przedsięwzięciu (50% do 50%). W takim przypadku strony nie będą obciążały się wzajemnie kosztami tych kredytów. W przypadku uzyskania kredytu w proporcji innej niż 50% do 50% strony będą obciążały się kosztami kredytów w taki sposób aby stronie której zaangażowanie z tytułu zaciągniętego kredytu bankowego będzie wyższe niż jej udział w przedsięwzięciu, koszty związane z obsługą kredytu przez nią ponoszone zostały zwrócone, czyli aby zostały zrównane do jej udziału.

Kwoty, którymi Wnioskodawca obciąża współkonsorcjanta nie stanowią elementu kalkulacyjnego ceny żadnej innej usługi.

Lider pełni funkcję reprezentacyjną w szczególności w poczynaniu ustaleń z podmiotami, którymi są zlecane roboty lub u których zamawia materiały. Ponadto Lider reprezentuje konsorcjum przed bankami i urzędami.

Pracownicy Wnioskodawcy świadczą prace na rzecz drugiego uczestnika konsorcjum, o charakterze prac murarskich, zbrojarskich, betoniarskich. Wartość tych prac jest wyliczona w oparciu o obmiary wykonanych robót a do wyliczeń jest brana pod uwagę stawka kalkulacyjna, która wynika z kosztorysu wykonawczego sporządzanego przez Wnioskodawcę przy wycenie zakresu robót związanych z budową budynku. Pomiędzy stronami nie zostało zawarte dodatkowe porozumienie w zakresie wykonywania prac przez pracowników Wnioskodawcy na rzecz drugiego uczestnika konsorcjum. Pracownikom nie przysługuje dodatkowe wynagrodzenie, gdyż każdy z nich wykonuje swoją pracę świadcząc na rzecz konsorcjum.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

W jaki sposób udokumentować rozliczenia pomiędzy Wnioskodawcą - liderem konsorcjum - a spółką z ograniczoną odpowiedzialnością - uczestnikiem konsorcjum - z tytułu umowy ubezpieczenia.

Czy uczestnicy konsorcjum prawidłowo dokumentują rozliczenia z tytułu odsetek, prowizji i innych opłat związanych z zaciągnięciem kredytu na wspólną realizację inwestycji przez lidera konsorcjum.

Czy pełnienie funkcji lidera konsorcjum za wynagrodzeniem podlega fakturowaniu.

Czy prawidłowe jest dokumentowanie rozliczenia między liderem konsorcjum a uczestnikiem, w związku ze świadczeniem pracy przez pracownika jednego z uczestników konsorcjum na rzecz drugiego z uczestników, fakturą VAT.

Czy obciążenie uczestnika konsorcjum kosztami prowadzenia rachunku bankowego podlega udokumentowaniu notą księgową.

Zdaniem Wnioskodawcy rozliczenia pomiędzy liderem a uczestnikiem konsorcjum z tytułu umowy ubezpieczeniowej (polisy), w sytuacji gdy ubezpieczonymi są wszyscy uczestnicy konsorcjum, a płatnikiem jest tylko jeden z nich powinny być udokumentowane notą obciążeniową, gdyż dochodzi jedynie do przesunięcia środków finansowych, które nie stanowi usługi, o której mowa w art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z zaciągnięciem kredytu bankowego wyłącznie przez lidera konsorcjum, obciążenie uczestnika odsetkami i innymi opłatami związanymi z kredytem wymagać będzie udokumentowania notą księgową. Zwrot liderowi kosztów kredytu nie jest związany z jakimkolwiek świadczeniem pomiędzy uczestnikami konsorcjum, w rozumieniu art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług. Wobec powyższego dokonanie zwrotu wyżej wymienionych kosztów nie może być udokumentowane fakturą VAT, lecz innym dokumentem księgowym. Zgodnie z § 6 ust. 12 umowy konsorcjum z dnia 31 grudnia 2010 r. zwrot kosztów poniesionych tytułem odsetek oraz prowizji od kredytu wymaga wystawienia przez Lidera na uczestnika konsorcjum noty księgowej.

W ocenie Wnioskodawcy, pełnienie funkcji lidera konsorcjum stanowi usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i podlega na podstawie art. 106 powołanej ustawy fakturowaniu. Dla uczestnika konsorcjum faktura, o której mowa będzie podstawą zaliczenia wydatku na wynagrodzenie lidera w poczet kosztów uzyskania przychodu.

Z kolei wykonywanie pracy przez pracownika jednego z uczestników konsorcjum na rzecz drugiego z uczestników stanowi usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i udokumentowaniu fakturą VAT.

Natomiast obciążenie uczestnika konsorcjum kosztami prowadzenia rachunku bankowego, którego posiadaczem jest lider konsorcjum, w okolicznościach przedstawionych w stanie faktycznym nie stanowi w świetle art. 8 ustawy o VAT usługi. Ponadto umowa konsorcjum przewiduje, iż Wnioskodawca będzie wystawiał noty księgowe tytułem zwrotu kosztów takich, jak opłaty bankowe.

Wnioskodawca wskazuje, że w świetle stanowiska organów podatkowych od zapisów umowy zależy, czy członkowie konsorcjum świadczą usługi na rzecz innych uczestników i mają obowiązek wystawić faktury VAT, czy usług tych nie świadczą i nie mają prawa wystawić faktur (m.in.: interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 czerwca 2010 r., znak IPPP3/443-292/10-2/MPe). Wobec powyższego lider prawidłowo dokumentuje przeniesienie kosztów rachunku bankowego notą księgową.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Ponadto stosownie do obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2011 r. art. 8 ust. 2a powołanej ustawy w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Z tak sformułowanej definicji wynika, że przez pojęcie świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Stosownie do art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2011 r. podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Natomiast od dnia 1 kwietnia 2011 r. przepis ten wprowadził dodatkowe zastrzeżenie, tj. ust. 1a - pozostała treść przepisu jest tożsama.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanu faktycznego, strony, tj. Wnioskodawca i spółka z o.o. uzgodniły zakres obowiązków i sposób dokonywania rozliczeń pomiędzy nimi w ramach konsorcjum.

Okoliczność powyższa ma istotne znaczenie dla dokonania prawidłowej oceny sprawy. Należy bowiem zwrócić uwagę, że co do zasady konsorcjum jest organizacją zrzeszającą kilka podmiotów gospodarczych na określony czas, w konkretnym celu. Jakkolwiek ani w prawie cywilnym ani w prawie podatkowym nie występuje legalna definicja konsorcjum, przyjmuje się, że zawarcie umowy konsorcjum możliwe jest na podstawie art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.), w ramach tzw. swobody umów. W konsekwencji strony zawierające umowę konsorcjum mogą ją ukształtować w sposób dowolny, byleby jej treść lub cel nie sprzeciwiały się ustawie, zasadom współżycia społecznego oraz właściwości takiego stosunku. Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum są, co do zasady, niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli w działaniach nie związanych z konsorcjum), a w działaniach związanych z konsorcjum realizują wspólne przedsięwzięcie objęte porozumieniem. Zawierając umowę konsorcyjną podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz (może to być także osoba trzecia). Co do zasady, konsorcja nie mają też wspólnego majątku (chociaż mogą mieć wspólne konto rozliczeniowe), a wszelkie formy płatności regulowane są przez firmę lub osobę reprezentującą konsorcjum.

Przechodząc zatem na grunt prawa podatkowego, należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Dodać należy, że polski ustawodawca nie skorzystał z możliwości wynikającej z art. 11 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym, każde państwo członkowskie, z zastrzeżeniem konsultacji z Komitetem ds. VAT, może uznać za jednego podatnika osoby mające siedzibę na terytorium kraju, które będąc prawnie niezależne, są ściśle związane ze sobą finansowo, ekonomicznie i organizacyjnie.

Konsorcjum - w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego - nie może być zatem uznane za podatnika VAT. Oznacza to, że relacji zachodzących pomiędzy stronami umowy konsorcjum (podatnikami VAT), dla potrzeb podatku od towarów i usług, nie należy oceniać na zasadach wewnętrznych rozliczeń konsorcjum. Powyższego nie zmienia okoliczność, że w przypadku umów konsorcjum dopuszczalne jest zawarcie ustaleń, że rozliczenia gospodarcze i księgowe, w tym dotyczące podpisywania umów i wystawiania faktur za prace wykonane przez uczestników konsorcjum na rzecz podmiotów zamawiających te prace na podstawie zawartego z nimi kontraktu - będzie wystawiał wytypowany przez uczestników konsorcjum podmiot wiodący.

A zatem przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami VAT. Powyższe oznacza, że działając w ramach konsorcjum powinni oni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej, w tym także w zakresie wystawiania faktur VAT dokumentujących wykonywane przez nich czynności.

Pojęcie "świadczenia usług" ma bardzo szeroki zakres, bowiem nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz także jego zaniechania poprzez zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Usługa w rozumieniu regulacji zawartej w art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług jest transakcją gospodarczą, co oznacza, że stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym. Aby uznać jakieś zdarzenie za odpłatne świadczenie usług musi wystąpić stosunek zobowiązaniowy pomiędzy podmiotami biorącymi udział w tym zdarzeniu, czyli strony muszą zobowiązać się do określonego działania bądź powstrzymania się od dokonania określonych czynności. Tym samym, aby czynności mające charakter odpłatny podlegały przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, winny być wykonywane w okolicznościach, w związku z którymi, można wyodrębnić dwie strony transakcji: świadczącego i beneficjenta, przy czym świadczący winien występować w charakterze podatnika tego podatku.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że na tle przedstawionego stanu faktycznego pomimo, że Wnioskodawca jako lider zawiera umowę ubezpieczenia i dokonuje wykupu polisy, występuje sytuacja, w której Wnioskodawca nie jest jedynym podmiotem (faktycznym odbiorcą) czerpiącym korzyści z ww. usług ubezpieczenia, gdyż "z ochrony ubezpieczeniowej korzystają konsorcjum oraz podmioty trzecie". Z treści wniosku wynika, że ubezpieczającym jest Wnioskodawca (lider konsorcjum), a ubezpieczonym konsorcjum oraz podmioty trzecie. W rezultacie więc ostateczne obciążenie wynikające z zawartej umowy (polisy) ubezpieczeniowej - co jest zgodne również z postanowieniami zawartej umowy konsorcjum - spoczywa na wszystkich podmiotach korzystających z ochrony ubezpieczeniowej (rzeczywistych beneficjentach usługi), a więc na spółce z o.o.

Uwzględniając powyższe - w części dotyczącej kosztów ubezpieczenia spółki z o.o., Wnioskodawca będzie działał w imieniu własnym, lecz na rachunek tego podmiotu (spółki z o.o.). A zatem w tej sytuacji uznać należy, iż Wnioskodawca, jako dokonujący odsprzedaży usług ubezpieczeniowych (w określonej części) na rzecz współkonsorcjanta wykonuje czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z powyższym jest zobowiązany czynność tą udokumentować poprzez wystawienie faktury VAT zgodnie z art. 106 ust. 1 cyt. ustawy, nie zaś - jak wskazano we wniosku - na podstawie wystawionej noty obciążeniowej.

Odnosząc się do kwestii związanej z dokumentowaniem otrzymanego od spółki z o.o. "zwrotu kosztów poniesionych w związku z nabywanymi usługami finansowymi", jak również opłat bankowych związanych z utrzymaniem rachunku bankowego Wnioskodawcy, wskazać należy, że wbrew opinii Wnioskodawcy kwoty przekazywane przez współkonsorcjanta stanowić będą - podobnie jak w przypadku kwot otrzymywanych w związku z umową ubezpieczenia-wynagrodzenie za świadczone czynności, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zwrócić należy uwagę na to, że zarówno pozyskanie kredytu bankowego, jak i utrzymanie konta bankowego związane jest z realizacją wspólnego przedsięwzięcia w postaci wykonania zabudowy mieszkalno-usługowej z podziemnymi garażami wraz z zagospodarowaniem terenu. Przedsięwzięcie to w oparciu o postanowienia umowy konsorcjum realizowane jest zarówno przez Wnioskodawcę, jak i spółkę z o.o. A zatem Wnioskodawca ponosząc koszty związane z uzyskanym kredytem bankowym i utrzymaniem rachunku bankowego, de facto działa w własnym imieniu na rzecz konsorcjum, tj. siebie, jak i spółki z o.o. Skoro bowiem konsorcjum jako całość realizuje przedsięwzięcie, to każdy z podmiotów wchodzących w jego skład winien być traktowany jako nabywca usługi lub towaru, wykorzystanych następnie do jego realizacji. Otrzymany zatem "zwrot kosztów" w tym konkretnym przypadku stanowi w efekcie wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług na rzecz spółki z o.o. skalkulowane na poziomie równowartości części ponoszonych kosztów. Z tego tytułu Wnioskodawca zobowiązany jest do wystawienia faktur VAT.

Z opisu sprawy wynika również, iż Wnioskodawca otrzymuje miesięczne wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji lidera konsorcjum, jak również świadczy prace murarskie, zbrojarskie, czy też betoniarskie na rzecz spółki z o.o. poprzez oddelegowanie własnych pracowników. Uwzględniając powyższe, wskazać należy, że zaistniała pomiędzy stronami więź o charakterze zobowiązaniowym, wypełnia dyspozycje świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. A zatem zgodzić się należy z Wnioskodawcą, iż z tytułu powyższych czynności Wnioskodawca ma obowiązek wystawienia faktury VAT na rzecz współkonsorcjanta, zgodnie z dyspozycją art. 106 ww. ustawy.

Końcowo informuje się, że pozostałe kwestie objęte przedmiotowym wnioskiem zostały zawarte w odrębnych rozstrzygnięciach.

Ponadto wskazać należy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego w zakresie podatku od towarów i usług. Inne kwestie przedstawione w stanie faktycznym, jak również własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone. Jak również z uwagi na indywidualny charakter interpretacji indywidualnej, uwzględniając regulacje zawarte w przepisach rozdziału 1a ustawy - Ordynacja podatkowa, niniejsze rozstrzygnięcie - pomimo zapytania dotyczącego zasad dokumentowania przez uczestników konsorcjum - dotyczy wyłącznie Wnioskodawcy.

Ponadto wskazać należy, że interpretacja nie rozstrzyga o zastosowaniu odpowiedniej stawki podatku bądź zwolnienia dla świadczonych przez Wnioskodawcę czynności.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.