ITPP1/443-732/11/KM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 maja 2011 r. (data wpływu 26 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wynajmu miejsc postojowych i powierzchni reklamowych, sprzedaży "mediów" dotyczących poszczególnych lokali i wzajemnych rozliczeń z członkami wspólnoty oraz prawa do odliczenia podatku związanego z nieruchomością wspólną - jest prawidłowe.

W dniu 26 maja 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wynajmu miejsc postojowych i powierzchni reklamowych, sprzedaży "mediów" dotyczących poszczególnych lokali i wzajemnych rozliczeń z członkami wspólnoty oraz prawa do odliczenia podatku związanego z nieruchomością wspólną.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 29 stycznia 2010 r. w budynku przy ul. Ch. dotychczasowy właściciel budynku Spółka dokonała ustanowienia odrębnej własności i sprzedaży lokalu użytkowego nr 7 na rzecz Skarbu Państwa - Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego. W efekcie sprzedaży w budynku powstała wspólnota mieszkaniowa w rozumieniu ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. składająca się wyłącznie z lokali użytkowych. Samodzielnych lokali w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali jest w budynku więcej niż siedem, a zatem jest to tzw. duża wspólnota mieszkaniowa. Zarząd nieruchomością wspólną został powierzony Spółce Jawnej, która pozostała też właścicielem niewyodrębnionych lokali. W związku z powstaniem wspólnoty mieszkaniowej (wspólnoty lokali użytkowych) pojawił się problem związany z rozliczaniem podatku od towarów i usług zawartego w kosztach mediów oraz innych usług (np.: ochrona), dostarczanych do nieruchomości wspólnej, bądź też za pośrednictwem nieruchomości wspólnej do poszczególnych lokali, przy czym w odniesieniu do mediów dotyczy to tych mediów, co do których właściciele lokali nie mają zawartych odrębnych umów z gestorami mediów, tj. ciepło i woda, które to media są dostarczane za pośrednictwem wspólnoty mieszkaniowej. W zakresie tychże usług wspólnota jest w gruncie rzeczy pośrednikiem, który zamawia usługę (towar) od jego wytwórcy i następnie sprzedaje tę usługę na rzecz właścicieli lokali. Jednocześnie z uwagi na to, że Wspólnota będzie zajmować się wynajmowaniem miejsc parkingowych oraz powierzchni nieruchomości wspólnej na cele reklamowe, będzie również z tego tytułu podatnikiem podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wspólnota lokali użytkowych w ramach czynności zarządzania nieruchomością wspólną może być podatnikiem podatku od towarów i usług zgodnie z art. 15 ust. 1 oraz art. 29 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) w zakresie: wynajmowania miejsc parkingowych oraz powierzchni reklamowych, pobierania opłat od członków wspólnoty z tytułu dostaw mediów do poszczególnych lokali, ochrony budynku oraz innych usług zamawianych przez wspólnotę lokali użytkowych (tzw. refaktury), ale których finalnym odbiorcą są właściciele poszczególnych lokali, a wspólnota jest jedynie podmiotem pośredniczącym w zakresie dostawy tych usług do poszczególnych lokali.

Czy słuszne jest stanowisko Wnioskodawcy, że wspólnota lokali użytkowych nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu z tytułu pobierania zaliczek na pokrycie kosztów zarządu oraz na fundusz remontowy.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym wspólnota lokali użytkowych może pomniejszać podatek od towarów i usług należny o podatek od towarów i usług naliczony w związku z zakupem towarów i usług zamawianych na potrzeby nieruchomości wspólnej.

Zdaniem Wnioskodawcy rozliczenie mediów zamawianych na potrzeby poszczególnych lokali oraz innych usług, których finalnym odbiorcą są właściciele samodzielnych lokali, pomiędzy wspólnotą, a członkami wspólnoty winno odbywać się fakturą VAT z zachowaniem takiej samej ceny netto, stawki VAT oraz ceny brutto (refaktura). Dalsza sprzedaż energii elektrycznej, cieplnej, wody, odprowadzania ścieków, ochrony oraz sprzątania (art. 5 oraz art. 106 ustawy o VAT) w świetle ustawy o własności lokali, winna być dokumentowana przez wspólnotę fakturą VAT wystawioną na rzecz właścicieli lokali prowadzących w budynku wspólnoty działalność gospodarczą. Przedmiotowa faktura (tzw. refaktura) dokumentuje dalszą sprzedaż energii elektrycznej i cieplnej, wody, ścieków, usług sprzątania, ochrony, pomiędzy jego odbiorcą a odbiorcą ostatecznym, który dokonuje zakupu ww. składników na użytek prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

Ponadto zdaniem Wnioskodawcy jest on podatnikiem podatku od towarów i usług zgodnie z art. 15 ust. 1 oraz art. 29 ust. 1 i 2 i dlatego ma prawo do wystawiania faktur VAT, z tym, że nie może wystawiać członkom wspólnoty faktur VAT dotyczących kosztów zarządu nieruchomością wspólną i funduszu remontowego. Jest to konsekwencja tego, że na gruncie ustawy o własności lokali należy rozróżnić między wspólnotą a właścicielem lokalu dwie grupy stosunków prawnych, a mianowicie jedne związane z nieruchomością wspólną i drugie, związane tylko z odrębną własnością lokalu. W zakresie obciążeń finansowych właściciela lokalu, będącego członkiem wspólnoty należy z kolei wyróżnić dwie kategorie wydatków koszty zarządu związane z utrzymaniem nieruchomości wspólnej i wydatki związane z utrzymaniem jego lokalu. Tylko w zakresie wydatków związanych z utrzymaniem lokalu wspólnota może wystawiać faktury, bądź też refaktury dla właściciela lokalu - członka tej wspólnoty. Z tytułu zaś obciążeń finansowych związanych z członkostwem we wspólnocie mieszkaniowej (wspólnocie lokali użytkowych), takich jak zaliczki na koszty zarządu, czy też fundusz remontowy wspólnota nie może wystawiać faktur właścicielowi (vide wyrok NSA z dnia 5 sierpnia 2010 r. I FSK 1343/2009).

Z uwagi zaś na to, że Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług nie tylko z tytułu dalszej odsprzedaży usług, ale również w związku z usługami świadczonymi w zakresie korzystania z nieruchomości wspólnej przez właścicieli lokali oraz przez osoby trzecie (wynajem miejsc parkingowych oraz powierzchni reklamowych), może również dokonywać rozliczeń w zakresie podatku należnego i naliczonego VAT na zasadach ogólnych w związku z towarami i usługami nabywanymi przez Wnioskodawcę (wspólnotę mieszkaniową) na potrzeby nieruchomości wspólnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast art. 8 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Przez sprzedaż natomiast, w myśl art. 2 pkt 22 cyt. ustawy, rozumieć należy odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie natomiast z art. 86 ust. 1 ww. ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120, art. 17 i 19 oraz art. 124.

Z kolei stosownie do art. 106 cyt. ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Generalnie zatem faktura jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie określonej transakcji sprzedaży dokonanej przez podatnika podatku VAT.

Ponadto wskazać należy, że zgodnie z treścią art. 6 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.) ogół właścicieli, których lokale wchodzą w skład określonej nieruchomości, tworzy wspólnotę mieszkaniową. Wspólnota mieszkaniowa może nabywać prawa i zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozwana.

Jednostka powstała w oparciu o powyższy przepis, posiada określoną strukturę organizacyjną, w skład której wchodzą (tworzą ją właściciele lokali, zobowiązani do określonych zachowań i czynności wynikających z ustawy). Wymieniona ustawa określa prawa i obowiązki członków wspólnoty oraz zakres zarządu nieruchomością wspólną.

Z art. 13 powołanej ustawy wynika, że właściciel ponosi wydatki związane z utrzymaniem jego lokalu, a także uczestniczy w kosztach zarządu związanych z utrzymaniem nieruchomości wspólnej, przez którą rozumie się jedynie grunt oraz część budynku i urządzenia nie służące wyłącznie właścicielom lokali (np. klatki schodowe, parkingi, instalacje energetyczne itd.).

Natomiast art. 14 cyt. ustawy wskazuje, że na koszty zarządu nieruchomością wspólną składają się: wydatki na remonty i bieżącą konserwację, opłaty za dostawę energii elektrycznej i cieplnej, gazu i wody, w części dotyczącej nieruchomości wspólnej, oraz opłaty za antenę zbiorczą i windę, ubezpieczenia, podatki i inne opłaty publicznoprawne, chyba że są pokrywane bezpośrednio przez właścicieli poszczególnych lokali, wydatki na utrzymanie porządku i czystości, wynagrodzenie członków zarządu lub zarządcy.

Wydatki związane z utrzymaniem własnych lokali, to np. koszty zużytej energii cieplnej, wody czy wywozu nieczystości. Wspólnota w zakresie nabywanych towarów i usług celem zaopatrzenia poszczególnych lokali występuje w odmiennej roli, niż w przypadku kosztów zarządu związanych z utrzymaniem nieruchomości wspólnej. Nabywa ona bowiem towary i usługi w swoim imieniu, jednakże na rzecz właścicieli poszczególnych lokali, którzy dokonują na poczet tych zakupów stosownych opłat. W takim przypadku środki uiszczane przez właścicieli poszczególnych lokali na ich utrzymanie stanowią w istocie zapłatę za odsprzedawane im przez Wspólnotę towary i usługi. W konsekwencji w odniesieniu do rozliczania wydatków związanych z utrzymaniem poszczególnych lokali, ponoszonych m.in. z tytułu zakupu przez Wspólnotę towarów i usług do tych lokali, znajdą zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem Wspólnota dokonując odsprzedaży właścicielom lokali, zakupionych uprzednio w tym celu, towarów i usług związanych wyłącznie z utrzymaniem poszczególnych lokali, działa jako podatnik podatku od towarów i usług.

Z opisanych we wniosku okoliczności wynika, iż Wspólnota zawiera umowy z dostawcami mediów i innych usług, pobierając opłaty od członków wspólnoty z tytułu dostaw przedmiotowych mediów do poszczególnych lokali, ochrony budynku oraz innych zamawianych usług, dla których finalnym odbiorcą są właściciele poszczególnych lokali użytkowych. Działa jako tzw. pośrednik przy zakupie "mediów" i innych usług do poszczególnych lokali. Wspólnota dokonuje odsprzedaży zakupionych w tym celu usług na rzecz właścicieli lokali użytkowych.

Ponadto w ramach czynności zarządzania nieruchomością wspólną, Wspólnota świadczy usługi wynajmowania miejsc parkingowych oraz powierzchni reklamowych, będąc z tego tytułu podatnikiem podatku od towarów i usług.

Analiza powołanych przepisów na tle przestawionego opisu stanu faktycznego prowadzi do wniosku, że Wspólnota dokonując odsprzedaży "mediów" (energii elektrycznej, cieplnej, wody, odprowadzania ścieków) oraz innych usług (ochrony i sprzątania) na rzecz właścicieli lokali dotyczących poszczególnych lokali działa w charakterze podatnika, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, tym samym czynności te, na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług. W związku z tym, skoro wszyscy właściciele lokali tworzący Wspólnotę są podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą, w celu prawidłowego udokumentowania opisanej sprzedaży, Wspólnota obowiązana jest do wystawiania faktur VAT, zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Natomiast Wspólnota, będąca jednostką odrębną od właścicieli lokali, nabywając towary i usługi dla celów nieruchomości wspólnej nie wykonuje żadnych czynności na rzecz właścicieli. W takiej bowiem sytuacji działa ona w imieniu własnym i na własny rachunek, jako podmiot stosunków zobowiązaniowych wynikających z zarządu nieruchomością wspólną, którego działanie jest jedynie finansowane przez właścicieli wyodrębnionych lokali użytkowych (m.in. w formie zaliczek, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o własności lokali), mających udziały w nieruchomości wspólnej. Tym samym odbiorcą nabywanych towarów i usług jest wspólnota, jako odrębny od jej członków podmiot praw i to ona występuje jako ostateczny konsument. W takim więc zakresie nie świadczy ona żadnych czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług na rzecz właścicieli odrębnych lokali. Zatem uiszczanie przez członków wspólnoty należności tytułem pokrycia kosztów zarządu nieruchomością wspólną oraz na fundusz remontowy nie jest objęte przepisami ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji brak jest podstaw do fakturowania wewnętrznych rozliczeń między wspólnotą a jej członkami, w związku z ponoszonymi kosztami zarządu nieruchomością wspólną, czy też na fundusz remontowy.

Odnosząc się z kolei do kwestii prawa do odliczenia wskazać należy, iż w myśl powołanego wyżej przepisu art. 86 ust. 1 ustawy podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wyłącznie w takim zakresie, w jakim nabyte towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Jednocześnie, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) i b) cyt. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika: z tytułu nabycia towarów i usług oraz potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego.

Stosownie natomiast do art. 90 ust. 1 powołanej wyżej ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Szczegółowy sposób rozliczenia zawarty został w dalszych przepisach art. 90 od ust. 2 do 10 powołanej ustawy.

Przepisy powołanej ustawy nie precyzują, jaki związek musi istnieć pomiędzy zakupami, a sprzedażą, żeby podatnik mógł skorzystać z prawa do odliczenia. Związek ten może być bezpośredni (nabycie towaru lub usługi, które następnie zostaną przez podatnika sprzedane) lub pośredni. Konkretny zakup musi więc łączyć się (bezpośrednio lub pośrednio) z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Z powyższego wynika, że w przedmiotowej sprawie warunkiem koniecznym, aby Wspólnota mogła dokonać odliczenia podatku naliczonego od zakupów, jest ich związek z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Jednocześnie należy podkreślić, iż realizacja prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony jest obostrzona ograniczeniami zawartymi w dziale IX cytowanej ustawy. Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, np. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Wskazać należy, że czynności niepodlegające opodatkowaniu nie są w ogóle objęte regulacją ustawy o podatku od towarów i usług. W rezultacie odliczanie podatku naliczonego związanego z tymi czynnościami stanowiłoby nieuprawnione rozszerzenie zakresu stosowania ustawy na sferę, której ta ustawa w ogóle nie dotyczy. Ponadto brak jest w ustawie przepisów, które dopuszczałby możliwość odliczenia w rozpatrywanej sytuacji.

W świetle powyższego, Wspólnocie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu ponoszonych wydatków w zakresie, w jakim nabycia te dotyczące nieruchomości wspólnej wiążą się z czynnościami opodatkowanymi (powstaniem podatku należnego). Jednocześnie podkreślić należy, iż w sytuacji wystąpienia związku ponoszonych wydatków także z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem, do których nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w tej części.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.