ITPP1/443-704/10/DM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12 lipca 2010 r. (data wpływu 19 lipca 2010 r.) uzupełniony w dniu 13 i 20 września 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego - jest prawidłowe.

W dniu 19 lipca 2010 r. został złożony wniosek uzupełniony w dniu 13 i 20 września 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W złożonym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Jest Pani czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług od 1 stycznia 2004 r. i prowadzi działalność na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej. Głównym przedmiotem działalności jest "Pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania PKD 70.22.Z". Zamierza Pani rozszerzyć działalność o "Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek 68.10.Z" oraz "Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi 68.20.Z". W dniu 8 stycznia 2008 r. na podstawie aktu notarialnego nabyła Pani nieruchomość gruntową niezabudowaną położoną w K., działka ewidencyjna nr 389/2 o pow. 0,1127 ha. Zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego, nieruchomość jest przeznaczona na usługi komercyjne z mieszkaniem dla właściciela oraz dopuszczeniem lokalizacji pensjonatu wraz z miejscami postojowymi dla samochodów osobowych. W wyniku przeoczenia, nie wykazała Pani w ewidencji zakupów VAT za miesiąc styczeń 2008 r. faktury VAT dokumentującej ww. nabycie i nie odliczyła podatku naliczonego. Przedmiotową nieruchomość zamierza Pani "wprowadzić aportem, jako środek trwały do swojej firmy", wznieść na niej budynek z przeznaczeniem na działalność komercyjną - w całości na wynajem dla firm i osób fizycznych wraz z przyległym parkingiem. Przychody z najmu w całości będą opodatkowane - część "komercyjna" stawką podstawową 22%, część mieszkaniowa 7% stawką podatku. Z uzupełnienia wniosku wynika, że już w momencie nabycia nieruchomości gruntowej niezabudowanej, miała Pani zamiar wykorzystać ją w prowadzonej działalności gospodarczej, konkretny termin rozpoczęcia inwestycji był związany z pozyskaniem środków finansowych na ten cel. Nieruchomość od momentu nabycia (przetarg nieograniczony urzędu miasta) jest przeznaczona na usługi komercyjne z mieszkaniem dla właściciela oraz dopuszczeniem lokalizacji pensjonatu wraz z miejscami postojowymi dla samochodów osobowych. Fakturę VAT dokumentującą zakup przedmiotowej nieruchomości otrzymała Pani w dniu 9 stycznia 2008 r. Aktualnie już prowadzone są roboty budowlane, a cała nieruchomość zostanie oddana na wynajem dla przedsiębiorców i osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku.

Czy przysługuje prawo dokonania korekty deklaracji VAT-7 za styczeń 2008 r. i wykazania kwoty podatku naliczonego zgodnie z wystawioną fakturą VAT z dnia 9 stycznia 2008 r., jako podatku podlegającego odliczeniu w okresie poniesienia wydatku na nabycie nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje prawo do złożenia korekty deklaracji za styczeń 2008 r. i pełnego odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem nieruchomości gruntowej zgodnie z fakturą VAT z dnia 9 stycznia 2008 r., co zgodne jest z zasadą neutralności. Powołując art. 9, art. 167-169 Dyrektywy VAT podnosi Pani, że prawo do odliczenia podatku z tytułu nabycia towarów lub usług będzie odnosiło się do każdego podmiotu, który wykorzystuje te towary i usługi do czynności opodatkowanych w ramach swojej działalności gospodarczej. Ponadto przywołuje Pani orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości odnoszące si do zasady neutralności, w tym m.in. w sprawie 268/83 pomiędzy D.A.Rompelman i E. A.Rompelman-Van Deelen a Minister van Financien, sprawie C-400/98 pomiędzy Finanzant Goslae a Brigitte Breitsohl, sprawie 50/87 Komisja przeciwko Republice Francuskiej, sprawie 37/95 pomiędzy Państwem Belgijskim a Ghent Coal Terminal NV. Mając na uwadze stanowisko Trybunału wyrażone w powołanych orzeczeniach, wskazuje Pani, że prawo do odliczenia podatku naliczonego nie jest żadnym "szczególnym dobrodziejstwem", czy ulgą przyznaną podatnikowi, ale podstawowym uprawnieniem wynikającym z konstrukcji i zasad dotyczących opodatkowania obrotu podatkiem od wartości dodanej. Reasumując zauważa Pani, że w zapadłym na gruncie VI Dyrektywy orzecznictwie utrwalił się pogląd, iż art. 17 tej Dyrektywy, którego odpowiednikiem jest aktualnie art. 168 Dyrektywy VAT, określa precyzyjnie warunki powstania i zakres prawa do doliczenia nie pozostawiając państwom członkowskim żadnego marginesu na dowolność w zakresie jego wprowadzania w życie - wyrok ETS w sprawie 33/03 Komisja przeciwko Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej, z treści którego wynika, iż koniecznym do realizacji prawa do odliczenia jest jedynie związek zakupów z działalności gospodarczą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi, stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1a ww. ustawy, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Powyższe regulacje wskazują, iż odliczenie podatku naliczonego, to przysługujące zarejestrowanemu czynnemu podatnikowi podatku od towarów i usług, całkowite bądź częściowe prawo do obniżenia kwoty podatku należnego dotyczącego opodatkowanych dostaw towarów i świadczenia usług o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim nabywane towary i usługi są lub będą w przyszłości wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tj. do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług lub czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Z kolei art. 86 ust. 10 pkt 1 cyt. ustawy w brzmieniu obowiązującym w 2008 r. stanowił, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-4 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Natomiast od dnia 1 grudnia 2008 r. ww. przepis stanowi, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za następny okres rozliczeniowy (art. 86 ust. 11 ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 listopada 2008 r.).

Natomiast zgodnie z brzmieniem tego przepisu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008 r. może tego dokonać w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Z uregulowań zawartych w treści art. 86 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Zauważyć należy, iż art. 81 ustawy - Ordynacja podatkowa stanowi, że jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

Korekta deklaracji ma zatem na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu i może dotyczyć każdej jej pozycji - o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Skorygowanie deklaracji polega więc na ponownym - poprawnym już - wypełnieniu formularza z zaznaczeniem, że w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej deklaracji, z wynikającym z przepisu prawa obowiązkiem dołączenia pisemnego uzasadnienia przyczyn korekty. Skorygowane zeznanie (deklaracja) zastępuje zeznanie (deklarację) złożone uprzednio.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w dniu 8 stycznia 2008 r. nabyła Pani nieruchomość gruntową niezabudowaną, z przeznaczeniem na wykorzystanie w prowadzonej działalności gospodarczej. Zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego, nieruchomość jest przeznaczona na usługi komercyjne z mieszkaniem dla właściciela oraz dopuszczeniem lokalizacji pensjonatu wraz z miejscami postojowymi dla samochodów osobowych. Fakturę VAT dokumentującą zakup przedmiotowej nieruchomości otrzymała Pani w dniu 9 stycznia 2008 r. W wyniku przeoczenia, nie wykazała Pani w ewidencji zakupów za miesiąc styczeń 2008 r. faktury dokumentującej nabycie i nie odliczyła podatku naliczonego. Aktualnie prowadzone są roboty budowlane, a cała nieruchomość przeznaczona jest na wynajem.

Mając powyższe na uwadze, jak również przywołane przepisy prawa stwierdzić należy, że przysługuje Pani, na zasadach ogólnych przewidzianych w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury dokumentującej nabycie nieruchomości gruntowej, w zakresie w jakim nabycie związane jest ze sprzedażą opodatkowaną, o ile nie występują przesłanki ograniczające to prawo, wynikające z art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z uwagi zatem na to, że nie dokonała Pani obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym otrzymano fakturę dokumentującą poniesione wydatki na nabycie nieruchomości gruntowej (styczeń 2008 r.), bądź w rozliczeniu za następny okres rozliczeniowy (luty 2008 r.), przysługuje Pani prawo, zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, do skorygowania uprzednio złożonej deklaracji VAT-7 za miesiąc styczeń 2008 r. i wykazania podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej faktury, przy założeniu, że wydatki w istocie związane są/będą wyłącznie z działalnością opodatkowaną, a zatem nie dotyczą zwolnionych od podatku usług w zakresie wynajmowania nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cele mieszkaniowe.

Ponadto dodatkowo wskazać należy, że o ile nastąpi pełne odliczenie podatku naliczonego poprzez dokonanie korekty, to w sytuacji wystąpienia sprzedaży zwolnionej, należy mieć na względzie regulacje zawarte w art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług dotyczące korekt podatku naliczonego.

Jednoczenie podnieść należy, że niniejszej interpretacji udzielono przy założeniu, że nie występują przesłanki ograniczające prawo do złożenia korekty deklaracji, wynikające z art. 81 ustawy - Ordynacja podatkowa.

Należy również zaznaczyć, iż zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, wyczerpujący opis zdarzenia przyszłego winien wynikać z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie z załączonych do niego dokumentów, w związku z czym nie były one przedmiotem merytorycznej analizy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.