ITPP1/443-703/10/MN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 9 lipca 2010 r. (data wpływu 19 lipca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania faktur w imieniu dostawców, wystawiania faktur w formie elektronicznej, opatrzonych podpisem elektronicznym oraz w formie plików PDF - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 lipca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania faktur w imieniu dostawców.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zamierza rozpocząć świadczenie profesjonalnej usługi, polegającej na prowadzeniu portalu informatycznego (Portal), obsługującego w sposób kompleksowy funkcjonujące obecnie na rynku programy lojalnościowe. Jednym z zadań Portalu będzie stała i terminowa obsługa procesu fakturowania usług świadczonych na rzecz podmiotów będących klientami Wnioskodawcy, organizujących programy lojalnościowe (Organizatorzy Programów) przez współpracujących z nimi przedsiębiorców (osoby fizyczne i prawne), uczestniczących w tych programach (Klienci Programów). Szacuje się, że w każdym z programów lojalnościowych, które będzie obsługiwał Portal, uczestniczyć będzie średnio klika tysięcy Klientów Programów.

W ramach uczestnictwa w programach lojalnościowych, Klienci Programów świadczą, za wynagrodzeniem, określone usługi na rzecz Organizatorów Programów. Zakres usług oraz zasady okresowego wynagradzania Klientów Programów są każdorazowo określone w umowach zawartych pomiędzy Organizatorami Programów oraz Klientami Programów (Umowy Programów). Umowy Programów mogą przyjmować również formę odpowiednich regulaminów. Obecnie Umowy Programów przewidują fakturowanie przez Klientów Programów lub przez Organizatorów Programów usług wykonanych na ich rzecz przez Klientów Programów (tzw. "samofakturowanie") - na podstawie § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 z późn. zm.).

W celu usprawnienia oraz uproszczenia funkcjonującego obecnie pomiędzy Organizatorami Programów i Klientami Programów obiegu dokumentów, Wnioskodawca zamierza zawrzeć z Organizatorami Programów umowy o świadczenie usług związanych z obsługą programów lojalnościowych (względnie doprowadzić do wprowadzenia odpowiednich zmian do obowiązujących już umów). W szczególności, na podstawie informacji oraz danych otrzymywanych od Organizatorów Programów, Wnioskodawca za pomocą Portalu będzie dokonywał obliczenia wysokości wynagrodzenia należnego Klientom Programów z tytułu usług świadczonych na rzecz Organizatorów Programów. Dane wymagane do określenia wynagrodzenia Klientów Programów pochodzić będą z prowadzonych przez Organizatorów Programów ewidencji lub systemów informatycznych, przy czym elektroniczna wymiana danych pomiędzy Portalem i systemami informatycznymi Organizatorów Programów następować będzie według uzgodnionych wcześniej standardów. Portal będzie również narzędziem do generowania (sporządzania) faktur (w tym faktur korygujących) na rzecz Organizatorów Programów, obejmujących wyliczone przez Portal wynagrodzenie należne Klientom Programów Ponadto Portal zapewni Organizatorom Programów i Klientom Programów możliwość pobierania ww faktur (do czego będą zobowiązani umownie). Zakłada się przy tym, że po wygenerowaniu przez Portal faktur w formie elektronicznej zostaną one opatrzone podpisem elektronicznym (weryfikowanym za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu) Wnioskodawcy (lub ew. innej osoby, działającej na zlecenie Wnioskodawcy, np. pracownicy), działających na podstawie pisemnego upoważnienia do wystawiania i podpisywania faktur, udzielonego przez każdego Klienta Programu. Na każdej fakturze znajdzie się informacja, że została ona wystawiona przez Wnioskodawcę (lub ew. inną osobę, działającą na zlecenie Wnioskodawcy, np. pracownicy) w imieniu i na rachunek Klienta Programów.

Portal będzie umieszczony na serwerach należących do Wnioskodawcy lub przez niego wynajętych. Wnioskodawca będzie sprawował bieżący nadzór nad działalnością Portalu i serwerów, zapewniając ich dostępność, usuwanie awarii, tworzenie oraz udostępnienie przez okres 12 miesięcy kopii zapasowych. Na podstawie unikatowego loginu przypisanego każdemu Organizatorowi Programów i Klientowi Programów oraz indywidualnego hasła, Portal umożliwi dostęp do indywidualnego konta na Portalu:

* każdemu Klientowi Programów (zawierającego wygenerowane i udostępniane przez Portal faktury oraz dane, na podstawie których zostało obliczone okresowe wynagrodzenie Klientów Programu) oraz

* każdemu Organizatorowi Programów (zawierającego faktury wystawione na rzecz Organizatorów Programów),

przy czym dostęp do powyższych kont będzie natychmiastowy, pełny i ciągły, w granicach niezawodności i przepustowości łączy internetowych. Wnioskodawca zobowiązany będzie skutecznie umieścić faktury na Portalu, tak aby wszyscy odbiorcy faktur mogli je pobrać z Portalu w dowolnym czasie, każdy swoją fakturę na zasadzie wyłączności. Jednocześnie, wraz z umieszczeniem faktur na Portalu, Wnioskodawca przesyłać będzie do każdego z odbiorców na jego skrzynkę pocztową wiadomość z informacją o zamieszczeniu faktury na Portalu.

Dla potrzeb ewentualnej kontroli skarbowej, Wnioskodawca będzie gotowy udostępnić organom podatkowym (organom kontroli skarbowej) w swojej siedzibie komputer, poprzez który możliwy będzie dostęp do wygenerowanych przez Portal faktur, znajdujących się na serwerach. W tym celu pracownicy organów kontroli podatkowej będą musieli się zalogować na danym komputerze, używając nazwy użytkownika i hasła podanego przez Wnioskodawcę. Dzięki temu pobór i wydruk faktur przez pracowników organów podatkowych będzie automatycznie dokumentowany.

Wnioskodawca zakłada, że szczegółowe zasady prowadzenia indywidualnych kont na Portalu, generowania (sporządzania) faktur, opatrywania ich podpisem (w przypadku faktur w formie elektronicznej), udostępniania przez Portal, możliwości pobierania faktur przez Klientów Programów i Organizatorów Programów, itp. zostaną określone w Regulaminie regulującym zasady obsługi i korzystania z Portalu.

Z uwagi na fakt, że Portal będzie jedynie narzędziem do generowania, udostępniania oraz pobierania faktur przez Organizatorów Programów i Klientów Programów, nie przewiduje się spełniania przez Portal wymogów EDI (ang. Electronic Data Interchange) oraz zawarcia pomiędzy Wnioskodawcą i odbiorcami faktur umowy, dotyczącej wymiany faktur w formie elektronicznej (Umowa w sprawie europejskiego modelu wymiany danych elektronicznych), o której jest mowa art. 1 zaleceń Komisji Europejskiej z dnia 19 października 1994 r. nr 1994/820/WE, odnoszących się do aspektów prawnych elektronicznej wymiany danych (Dz. Urz. UE L 338 z dnia 28 grudnia 1994 r.)

W celu wdrożenia planowanego rozwiązania, do Umów Programów zostaną wprowadzone (w drodze aneksów) zmiany określające w szczególności:

* zastąpienie obecnego sposobu fakturowania usług świadczonych przez Klientów Programów obsługą fakturowania tych usług za pośrednictwem Wnioskodawcy i prowadzonego przez niego Portalu;

* zobowiązanie Klientów Programów do udzielenia Wnioskodawcy (oraz ew. innym osobom, działającym na zlecenie Wnioskodawcy, np. pracownicy) pisemnego upoważnienia (pełnomocnictwa) do wystawienia lub wystawienia i opatrzenia podpisem elektronicznym wygenerowanych przez Portal faktur w formie elektronicznej, obejmujących wynagrodzenie za usługi świadczone przez Klientów Programów;

* zobowiązanie Organizatorów Programów i Klientów Programów do udzielenia Wnioskodawcy akceptacji tej formy faktur;

* zobowiązanie Organizatorów Programów do całościowego regulowania wynagrodzenia Wnioskodawcy z tytułu wszystkich usług świadczonych przez Wnioskodawcę w związku z obsługą programów lojalnościowych, w tym usługi generowania faktur elektronicznych przez Portal oraz opatrzenia ich podpisem elektronicznym przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym, każdy Klient Programów będzie mógł zalogować się na Portalu (na podstawie unikalnego loginu i indywidualnego hasła) oraz samodzielnie pobrać fakturę wygenerowaną przez Portal. W ten sam sposób powyższe faktury będą mogli pobrać również Organizatorzy Programów. Przewiduje się, że faktury (w tym faktury korygujące) dostępne będą dla Klientów Programów i Organizatorów Programów w następującej formie:

* elektronicznej, opatrzonej podpisem elektronicznym - do ściągnięcia i przechowywania w tej formie, zgodnie z przepisami Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur (Dz. U. Nr 133, poz. 1119). Zakłada się przy tym. ze będzie to rozwiązanie podstawowe i stosowane powszechnie; lub

* plików PDF (których format zapewni, że jakiekolwiek ich zmiany przez Klientów Programów lub Organizatorów Programów będą technicznie niemożliwe) - do ściągnięcia i wydrukowania. Taka możliwość została niedawno potwierdzona, jako zgodna z prawem, przez Naczelny Sąd Administracyjny (wyrok NSA z dnia 20 maja 2010 r. sygn. akt I FSK 1444/09). Zakłada się przy tym, że takie rozwiązanie będzie stosowane raczej wyjątkowo, zaś wystawiona w ten sposób faktura nie będzie opatrzona podpisem Wnioskodawcy (zgodnie z przepisami Rozdziału 3 - Szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane, które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Jak wspominano powyżej, z tytułu usług świadczonych na rzecz Organizatorów Programów, Wnioskodawca będzie otrzymywał od nich wynagrodzenie, obejmujące całościową obsługę programów lojalnościowych, w tym generowanie przez Portal i podpisywanie faktur w formie elektronicznej. Obowiązki i wynagrodzenie Wnioskodawcy, będą określone w umowach zawartych pomiędzy Organizatorami Programów i Wnioskodawcę, przy czym wynagrodzenie Wnioskodawcy będzie płatne na podstawie faktur Wnioskodawcy, dostępnych dla Organizatorów Programów za pośrednictwem Portalu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Jeżeli odpowiedź na pytanie 2 będzie twierdząca,

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ma żadnych przeciwwskazań do wystawiania faktur w imieniu i na rzecz Klientów Programów przez podmiot trzeci (Wnioskodawcę lub ew. inną osobę działającą na rachunek Wnioskodawcy, np. pracownika). Z punktu widzenia przepisów o VAT, Wnioskodawca posługując się pełnomocnictwem jest podmiotem uprawnionym do wystawiania faktur w imieniu i na rzecz Klientów Programów. W konsekwencji, również Klienci Programów pomimo, iż fizycznie nie będą wystawiać faktur (będzie to robił Wnioskodawca lub ewentualnie inna osoba działająca na jego rachunek, np. pracownik) będą spełniać wymogi dotyczące fakturowania, w tym m.in. dotyczące terminowości wystawiania faktur oraz ich poprawności formalnej. Ustawa o VAT zawiera jedynie ogólną regulację dotyczącą wystawcy faktury. Wnioskodawca, cytując art. 106 ust. 1 oraz art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), wskazuje, iż literalna wykładnia tych przepisów prowadzi do wniosku, iż warunkiem uprawniającym do wystawienia faktury jest bycie podatnikiem, o którym jest mowa w art. 15 ustawy o VAT, czyli podatnikiem prowadzącym działalność gospodarczą. Wnioskodawca wskazał, iż Klienci Programów będą spełniać powyższy warunek. Ustawa nie wprowadza dalszych wymogów, co do podmiotu wystawiającego fakturę VAT. W kwestii określenia przypadków, w których faktury mogą być wystawiane, ustawa odwołuje się natomiast do rozporządzeń. Szczegółowe zasady wystawiania faktur reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (zwanym dalej: "rozporządzeniem fakturowym"). Natomiast kwestie faktur w formie elektronicznej określa rozporządzenie Ministra Finansów z 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur (zwanym dalej: "rozporządzeniem w sprawie e-faktur"). Zarówno rozporządzenie fakturowe jak i rozporządzenie w sprawie e-faktur nie wykluczają sytuacji, w której faktury są wystawiane przez Wnioskodawcę, jako pełnomocnika, w imieniu i na rzecz Klientów Programów. Ponadto, w odniesieniu do faktur w formie elektronicznej, cytując art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 18 września 2001 r. o podpisie elektronicznym (Dz. U. z 2001 r. Nr 130, poz. 1450 z późn. zm.), Wnioskodawca stwierdza, iż brzmienie tego przepisu potwierdza dopuszczenie przez ustawodawcę możliwości opatrzenia podpisem elektronicznym Wnioskodawcy (weryfikowanym za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu) faktur w formie elektronicznej, złożonym w imieniu Klientów Programów na podstawie upoważnienia (pełnomocnictwa).

Niezależnie od powyższego, Wnioskodawca podkreśla, iż przepisy krajowe, w tym rozporządzenie fakturowe i rozporządzenie w sprawie e-faktur powinny być interpretowane w zgodzie z regulacjami unijnymi. Wynika to z zasady dokonywania wykładni prawa polskiego w taki sposób, aby jego normom nadawać znaczenie, jakie zapewni mu zgodność z prawem unijnym. Z powyższego wynika, iż w sytuacjach wątpliwych, krajowe przepisy podatkowe powinny być interpretowane w sposób, który pozwoli spełnić wymogi unijnych dyrektyw. Ponadto, wymagania dotyczące faktury elektronicznej określone zostały w rozdziale 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. (dalej: "Dyrektywa") w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Art. 220 Dyrektywy określa przypadki, w których "każdy podatnik upewnia się, że faktura została wystawiona przez niego, nabywcę lub usługobiorcę, lub w jego imieniu i na jego rzecz, przez osobę trzecią". Przy czym zauważyć należy, iż przepis ten odnosi się zarówno do faktur wysławianych w formie pisemnej, jak i w formie elektronicznej.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że brzmienie powyższego przepisu wskazuje, iż przepisy Dyrektywy dopuszczają wystawianie faktur przez osobę trzecią w imieniu i na rzecz innego podmiotu. W konsekwencji należy uznać, że w sytuacji braku jasnych uregulowań na gruncie prawa krajowego w zakresie możliwości wystawiania faktur przez osobę trzecią, należy przyjąć interpretację spójną z treścią Dyrektywy. Oznacza to, iż nie można kwestionować prawa do wystawiania faktur w imieniu i na rzecz innego podmiotu. Należy także podkreślić, iż przepisy polskiego prawa podatkowego nie zawierają wyłączenia możliwości udzielenia pełnomocnictwa do wystawiania faktur VAT przez osobę trzecią. Należy w tym miejscu podkreślić, iż faktury będą przez Wnioskodawcę wyłącznie sporządzane, tj. generowane (sporządzane) przez Portal i opatrzone podpisem Wnioskodawcy oraz udostępniane Klientom Programów do pobrania, natomiast podstawowe elementy każdej faktury (np. dane niezbędne do określenia wynagrodzenia Klientów Programów, stawki podatku) będą ustalane przez ewidencje lub systemy informatyczne Organizatorów Programów (przy czym Klient Programów będzie miał każdorazowo możliwość zweryfikowania tych danych po zalogowaniu się na Portalu). Wnioskodawca nie będzie więc decydował o merytorycznej zawartości faktury, będzie ją de facto przygotowywał, podpisywał (dot. faktur w formie elektronicznej) i udostępniał za pośrednictwem Portalu możliwość pobrania faktur Organizatorom Programów oraz Klientom Programów.

Na podstawie przytoczonych powyżej przepisów i mając na uwadze zasadę in dubio contra fiscum (wątpliwości należy rozstrzygać na korzyść podatnika) Wnioskodawca wskazuje, iż ustawodawca nie formułuje zakazu wystawiania, przechowywania, czy też przesyłania oraz udostępniania faktur przez osobę trzecią, na rzecz innego podmiotu. Zdaniem Wnioskodawcy, nie ma więc podstaw dla uznania, iż Wnioskodawca nie jest uprawniony do wystawiania oraz udostępnienia faktur elektronicznych w imieniu i na rzecz Klientów Programów a także ich utrzymywania na Portalu przez okres 12 miesięcy. W konsekwencji, wystawienie faktury przez Wnioskodawcę na podstawie udzielnego upoważnienia (pełnomocnictwa) będzie równoznaczne z ich wystawieniem przez Klientów Programów. Jeżeli więc Wnioskodawca wystawi w terminie fakturę, zawierającą wszystkie obowiązkowe elementy wskazane w przepisach VAT, automatycznie spełnione zostaną wymogi w tym zakresie w stosunku do Klientów Programów.

Prawidłowość powyższego stanowiska znalazła również potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach wydane przez: Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 30 października 2010 r. (sygn. ITPP3/443-137a/09/ZG), Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 1 lipca 2009 r. (sygn. IPPP2/443-494/09-2/BM), Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 października 2008 r. (sygn. ILPP2/443-646/08-3/MN), czy też Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 grudnia 2007 r. (sygn. IPPP1-443-600/07-2/RK).

W kontekście pytania nr 2 Wnioskodawca zajął stanowisko, iż dopuszczalne jest posługiwanie się Portalem dla celów obsługi programów lojalnościowych poprzez opisany w stanie faktycznym sposób generowania (sporządzania), podpisywania oraz udostępniania Klientom Programów i Organizatorom Programów do pobrania faktur w formie elektronicznej.

Po zacytowaniu § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur, a także powołując się na art. 233 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. stwierdza, iż udostępnienie Organizatorom Programów oraz Klientom Programów faktur w formie elektronicznej, wygenerowanych (sporządzonych) przez Portal i opatrzonych elektronicznym podpisem Wnioskodawcy (weryfikowanym za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu) lub ew. innej osoby, działającej na zlecenie Wnioskodawcy (np. pracownicy) jest zgodne z przytoczonym wyżej przepisami rozporządzenia i Dyrektywy. Każdy Organizator Programów i Klient Programów, na podstawie unikatowego loginu i hasła będzie mógł bowiem zalogować się na Portalu i pobrać z indywidualnego konta na Portalu fakturę w formie elektronicznej, opatrzoną podpisem elektronicznym Wnioskodawcy (lub ew. innej osoby, działającej na zlecenie Wnioskodawcy, np. pracownicy). Dostęp do powyższych kont będzie natychmiastowy, pełny i ciągły, w granicach niezawodności i przepustowości łączy internetowych. Wnioskodawca, po opatrzeniu podpisem faktur zobowiązany będzie skutecznie umieścić te faktury na Portalu, tak aby wszyscy odbiorcy faktur mogli je pobrać z Portalu w dowolnym czasie, każdy swoją fakturę na zasadzie wyłączności. Jednocześnie, wraz z umieszczeniem faktur w formie elektronicznej na Portalu, Wnioskodawca przesyłać będzie do każdego z odbiorców faktur na jego skrzynkę pocztową wiadomość z informacją o zamieszczeniu faktury na Portalu. Zdaniem Wnioskodawcy, z podatkowego punktu widzenia, pobieranie faktur z Portalu nie różni się od ich przesłania za pośrednictwem poczty elektronicznej, który to sposób jest powszechnie akceptowany w praktyce (zob. np. interpretacja podatkowa wydana przez Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 4 czerwca 2010 r. sygn. ITPP3/443-44b/10/JK).

Zaznaczyć przy tym należy, że w omawianym przypadku spełnione zostaną wszelkie wymagania przewidziane przez rozporządzenie w sprawie e-faktur, a w szczególności:

* Organizatorzy Programów i Klienci Programów udzielą Wnioskodawcy akceptacji tej formy faktur, zgodnie z § 3 ww. rozporządzenia. Ponadto, również Organizatorzy Programów wyrażą powyższą akceptację Klientom Programów;

* Faktury elektroniczne zostaną opatrzone bezpiecznym podpisem elektronicznym Wnioskodawcy w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 18 września 2001 r. o podpisie elektronicznym (Dz. U. Nr 130, poz. 1450, z późn. zm.), weryfikowanym za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu, zgodnie z § 4 ww. rozporządzenia;

* Faktury w formie elektronicznej będą pobierane z Portalu i przechowywane przez Organizatorów Programów i Klientów Programów, którzy będą zobowiązani do zapewnienia organom podatkowym lub organom kontroli skarbowej natychmiastowego, pełnego i ciągłego dostępu drogą elektroniczną do tych faktur, w szczególności do zapewnienia możliwości udokumentowanego poboru i wykorzystania tych faktur przez ww. organy, w tym ich wydruku, oraz do zapewnienia czytelności tych faktur (§ 8 ust. 1 ww. rozporządzenia). Dodatkowo, Portal będzie udostępniał możliwość ściągnięcia wystawionych faktur przez okres 12 miesięcy od ich wystawienia. W tym okresie Wnioskodawca umożliwi organom podatkowym (organom kontroli skarbowej) w swojej siedzibie dostęp do komputera, poprzez który możliwy będzie dostęp do wygenerowanych przez Portal podpisanych przez Wnioskodawcę faktur, znajdujących się na serwerach Portalu. W tym celu pracownicy organów kontroli podatkowej będą musieli się zalogować na komputerze udostępnionym przez Wnioskodawcę, używając nazwy użytkownika i hasła podanego przez Wnioskodawcę. Dzięki temu pobór i wydruk faktur przez pracowników organów podatkowych będzie automatycznie i dokumentowany;

* Faktury w formie elektronicznej pobrane z Portalu będą przechowywane przez ich wystawcę (Klienta Programów) oraz odbiorcę (Organizatora Programów) w formie elektronicznej w formacie, w którym zostały udostępnione przez Wnioskodawcę, w sposób gwarantujący autentyczność ich pochodzenia i integralność ich treści, jak również ich czytelność przez cały okres ich przechowywania (§ 6 ust. 5 ww. rozporządzenia);

* Dane gwarantujące autentyczność pochodzenia i integralność treści każdej faktury udostępnionej w formie elektronicznej będą przechowywane i udostępniane organom podatkowym i organom kontroli skarbowej na zasadach ustalonych dla tych faktur (§ 6 ust. 6 ww. rozporządzenia).

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzenia, zdaniem Wnioskodawcy, dopuszczalne jest posługiwanie się Portalem dla celów obsługi programów lojalnościowych poprzez opisany w stanie faktycznym sposób generowania (sporządzania), podpisywania oraz udostępniania Klientom Programów i Organizatorom Programów do pobrania faktur w formie elektronicznej.

Odnośnie pytania nr 3 Wnioskodawca, opierając się na uzasadnieniu prawomocnego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 maja 2010 r. (sygn. akt I FSK 1444/09), uważa, że dopuszczalne jest posłużenie się fakturą wystawioną w pliku PDF, której format informatyczny uniemożliwia jakąkolwiek edycję, czy zmianę faktury po jej wygenerowaniu (sporządzeniu) przez Portal.

Wygenerowanie (sporządzanie) oraz udostępnianie Klientom Programów i Organizatorów Programów do pobrania faktur w formie plików PDF dotyczyłoby w szczególności przypadku, gdy któryś z Klientów Programu lub Organizatorów Programu chciałby pozostać przy tradycyjnej, papierowej formie faktury lub nie miałby możliwości przechowywania faktury w formie elektronicznej. W obecnie obowiązującej ustawie o podatku od towarów i usług, odmiennie niż w poprzedniej ustawie, nie ma już obowiązku podpisywania faktur VAT przez i wystawcę i odbiorcę faktury. Również takiego wymogu nie stawia się przy wystawianiu faktur korygujących, ale w tym przypadku musi być poświadczenie ich otrzymania (jedyny wyjątek to faktury VAT RR dokumentujące nabycie produktów rolnych). Zdaniem Wnioskodawcy, organy skarbowe powinny w swojej praktyce uwzględniać orzecznictwo sądów, a w szczególności prawomocne orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego. Wnioskodawca obszernie cytując uzasadnienie powołanego wyroku NSA, wnioskuje, iż należy dopuścić również możliwość posłużenia się Portalem dla celów generowania (sporządzania) oraz udostępniania Klientom Programów i Organizatorów Programów do pobrania faktur w formie plików PDF. Zdaniem Wnioskodawcy, fakt, iż forma plików PDF uniemożliwia po sporządzeniu faktur ich edycję, skutkuje koniecznością uznania takiej faktury za bezpieczną również z punktu widzenia przepisów podatkowych. Art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w ogóle nie odnosi się do kwestii formy, w jakiej powinny być wystawiane faktury. Przepisy rozporządzenia w sprawie e-faktur regulują natomiast tylko takie sytuacje występujące w obrocie gospodarczym, w których zarówno sporządzenie, jak i przesłanie oraz przechowywanie faktur występuje w formie elektronicznej. Zatem nie znajdują one zastosowania do sytuacji, w której faktury są sporządzane i udostępniane (wzgl. przesyłane) w formie elektronicznej (plik PDF), a następnie są drukowane i przechowywane w formie papierowej przez obie strony transakcji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Ponadto obowiązek dotyczący wystawiania faktur został doprecyzowany w § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 z późn. zm.), wydanego na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 pkt 1 ustawy. Zgodnie z zapisami zawartymi w tym przepisie, zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami "FAKTURA VAT".

Z powyższych przepisów wynika zatem, że fakturę wystawia sprzedawca będący podatnikiem podatku od towarów i usług, w celu udokumentowania dokonanej sprzedaży towarów lub świadczonych usług.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca ma zamiar po zawarciu stosownej umowy, wystawiać faktury w imieniu i na rzecz Klienta Programu - dostawcy usług w następującej formie:

* elektronicznej, opatrzonej podpisem elektronicznym - do ściągnięcia i przechowywania w tej formie - zakłada się przy tym, że będzie to rozwiązanie podstawowe, stosowane powszechnie; lub

* plików PDF (których format zapewni, że jakiekolwiek ich zmiany przez Klientów Programów lub Organizatorów Programów będą technicznie niemożliwe) - do ściągnięcia i wydrukowania.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz powołanych przepisów prowadzi do wniosku, iż nie narusza przepisów podatkowych zlecenie innemu podmiotowi, na podstawie umowy, czynności wystawienia faktury w imieniu i na rachunek podatnika podatku od towarów i usług będącego dostawcą towarów lub usług.

Zatem w kontekście zadanego pytania nr 1 tut. organ podziela stanowisko Wnioskodawcy, że nie ma przeszkód, aby podatnik upoważnił inną osobę (w przedmiotowej sprawie Wnioskodawcę) do wystawiania faktur VAT, przy czym, co do zaprezentowanego sposobu wystawiania faktur, stwierdza się co następuje.

Regulacje prawne dotyczące sposobów i warunków wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej wynikają m.in. z przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur (Dz. U. Nr 133, poz. 1119), wydanego na podstawie delegacji zawartej w art. 106 ust. 10 i 11 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z § 2 rozporządzenia, faktury wystawiane w formie elektronicznej przesyła się, w tym udostępnia, w tej formie odbiorcy oraz przechowuje się w tej formie przy zastosowaniu elektronicznych urządzeń do przetwarzania (łącznie z cyfrową kompresją) i przechowywania danych, z wykorzystaniem technik teletransmisji przewodowej, radiowej, technologii optycznych lub innych elektromagnetycznych środków.

W myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia, faktury mogą być wystawiane i przesyłane w formie elektronicznej, pod warunkiem uprzedniej akceptacji tej formy przez odbiorcę faktury, zwanej dalej "akceptacją".

W ust. 2 ww. paragrafu postanowiono, iż akceptacja może być wyrażona w formie pisemnej lub w formie elektronicznej. W przypadku akceptacji w formie elektronicznej przepisy § 4 stosuje się odpowiednio.

Faktury mogą być wystawiane i przesyłane w formie elektronicznej nie wcześniej niż od dnia następującego po dniu, w którym odbiorca faktury dokonał akceptacji (§ 3 ust. 3 rozporządzenia).

Stosownie do § 4 pkt 1 rozporządzenia, faktury mogą być wystawiane, przesyłane i przechowywane w formie elektronicznej, pod warunkiem że autentyczność ich pochodzenia i integralność ich treści będą zagwarantowane bezpiecznym podpisem elektronicznym w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 18 września 2001 r. o podpisie elektronicznym (Dz. U. Nr 130, poz. 1450 z późn. zm.), weryfikowanym za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu.

Zgodnie z treścią art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 18 września 2001 r. o podpisie elektronicznym, podpis elektroniczny to dane w postaci elektronicznej, które wraz z innymi danymi, do których zostały dołączone lub z którymi są logicznie powiązane, służą do identyfikacji osoby składającej podpis elektroniczny. Natomiast jak wynika z art. 3 pkt 2 powołanej wyżej ustawy, bezpieczny podpis elektroniczny to podpis elektroniczny, który:

Z powyższego wynika, iż dokumentowanie transakcji w formie elektronicznej musi przebiegać z zachowaniem wymogów określonych w powołanych normach prawnych. Wystawiane, przesyłane, odbierane oraz przechowywane w formie elektronicznej faktury muszą przede wszystkim posiadać gwarancję niekwestionowanej autentyczności pochodzenia tych dokumentów od firmy (osoby), która je wystawiła oraz gwarancję integralności (nienaruszalności) zawartości ich treści. Autentyczność i integralność treści faktury zagwarantowana jest m.in. poprzez opatrzenie jej bezpiecznym podpisem elektronicznym weryfikowanym za pomocą ważnego w dniu jej wystawienia kwalifikowanego certyfikatu.

Kwalifikowany certyfikat - to certyfikat spełniający warunki określone w ustawie, wydany przez kwalifikowany podmiot świadczący usługi certyfikacyjne, spełniający wymogi określone w ustawie (art. 3 pkt 12 ustawy o podpisie elektronicznym).

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca planuje w imieniu i na rzecz innego podmiotu wystawiać (generować) oraz udostępniać - za pośrednictwem Portalu - faktury VAT w formie elektronicznej, opatrzone podpisem elektronicznym. Ponadto wskazano, iż w omawianym przypadku zostaną spełnione wszelkie wymagania przewidziane rozporządzeniem Ministra Finansów w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur.

Odnosząc przedstawiony powyżej stan prawny do opisanego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż opisany sposób wystawienia i udostępnienia faktur wystawione w formie elektronicznej przy użyciu bezpiecznego podpisu elektronicznego, weryfikowanego za pomocą kwalifikowanego certyfikatu, należy uznać za prawidłowy.

Odnosząc się do kwestii generowania faktur na Portalu w formie plików PDF, wskazać należy, iż zgodnie z dyspozycją zawartą w § 19 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, faktury i faktury korygujące są wystawiane co najmniej w dwóch egzemplarzach, przy czym oryginał otrzymuje nabywca, a kopię zatrzymuje sprzedawca. Oryginał faktury i faktury korygującej powinien zawierać wyraz "ORYGINAŁ", a kopia faktury i faktury korygującej - wyraz "KOPIA".

Z powyższego przepisu wynika, iż faktury powinny być wystawiane w formie materialnej w liczbie, co najmniej dwóch egzemplarzy - dwie sztuki tego samego dokumentu, gdzie oryginał faktury i faktury korygującej powinien zawierać wyraz "ORYGINAŁ", a kopia faktury i faktury korygującej - wyraz "KOPIA.

Tak wystawione dokumenty w formie materialnej (oryginały i kopie faktur oraz faktur korygujących, a także duplikaty tych dokumentów) w myśl § 21 ust. 1 rozporządzenia podatnicy są obowiązani przechowywać do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Na szczególną uwagę zasługuje ust. 2 ww. przepisu, w którym wskazano, że dokumenty o których mowa w ust. 1 przechowuje się w oryginalnej postaci w podziale na okresy rozliczeniowe i w sposób pozwalający na ich łatwe odszukanie.

Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy należy stwierdzić, iż Wnioskodawca drukując i przechowując faktury wywiąże się z części swoich obowiązków.

Jednakże wydrukowany dokument przekazywany kontrahentowi w formie elektronicznej, umieszczany na Portalu i udostępniany odbiorcy usługi, nie będzie dokumentem prawidłowo doręczonym kontrahentowi, a jedynie obrazem papierowego dokumentu.

Podkreślenia wymaga, iż w przypadku wystawienia faktury w formie papierowej, doręczenie obrazu tej faktury poprzez udostępnienie na portalu, nie spowoduje, iż tak przesłany obraz stanowić będzie oryginał faktury wystawionej papierowo, który ma być doręczony kontrahentowi. Działanie takie nie będzie stanowić przekazania wystawionej faktury kontrahentowi nawet za jego zgodą.

Dopuszczenie możliwości przekazania obrazu faktury za zgodą kontrahenta, stanowiłoby pominięcie § 19 rozporządzenia na skutek działania umowy kontrahentów.

Powyższe przepisy prawa nie przewidują, aby podatnicy mogli przechowywać dokumenty, kopie faktur sprzedaży wystawianych w formie papierowej, przesyłając kontrahentowi oryginał wyłącznie w postaci obrazu elektronicznego. Przeciwnie, nakładają na podatnika obowiązek przechowywania kopii faktur sprzedaży i faktur korygujących w oryginalnej postaci powstałej w chwili wystawienia oryginałów tych dokumentów i przekazania w tej formie wystawionego dokumentu.

Ponadto wskazać należy, iż nie istnieje podstawa prawna do zastosowania trybu, w którym z jednej strony faktura byłyby wystawiona w formie papierowej i jej obraz udostępniony za pomocą Portalu.

Warto także wskazać, iż stosownie do przepisu art. 218 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą, dla celów Dyrektywy państwa członkowskie uznają za faktury dokumenty lub noty w formie papierowej lub w formie elektronicznej, które spełniają określone warunki. W myśl art. 244 Dyrektywy, każdy podatnik zapewnia przechowywanie kopii faktur wystawionych osobiście albo przez nabywcę lub usługobiorcę, lub też w jego imieniu i na jego rzecz przez osobę trzecią, a także wszystkich faktur, które otrzymał. Na uwagę zasługuje także norma wyrażona w art. 247 ust. 2 Dyrektywy, zgodnie z którą, aby zapewnić spełnienie warunków, o których mowa w art. 246 Dyrektywy (zapewnienie autentyczności pochodzenia, integralności treści faktur, a także ich czytelności) państwo członkowskie może wymagać przechowywania faktur w oryginalnej postaci, w jakiej zostały przesłane lub udostępnione, zarówno w formie papierowej, jak i elektronicznej. Wskazane przepisy art. 246 (warunki określone w tym przepisie zamieszczone zostały w art. 233 z uwagi na wprowadzone zmiany Dyrektywą rady 2010/45/WE z dnia 13 lipca 2010 Dz. Urz. WE L Nr 189) i 247 Dyrektywy w sposób nie budzący wątpliwości stanowią o istnieniu odrębnych od siebie sposobów (systemów) przechowywania faktur z zależności od formy przesłania lub udostępnienia dokumentu. Podkreślić przy tym należy, że faktury w formie elektronicznej podlegają innym, najczęściej dodatkowym, wymogom zapewnienia bezpieczeństwa ich obrotu. Powyższe świadczy o odrębności zasad fakturowania elektronicznego od fakturowania tradycyjnego w formie papierowej (na materiałach piśmienniczych).

W świetle obowiązujących przepisów, dopuszczalne jest doręczenie faktury kontrahentowi z wykorzystaniem drogi elektronicznej, jednak z zachowaniem wymogów określonych w wymienionym wyżej rozporządzeniu (np. w zakresie wyrażenia akceptacji na otrzymywanie faktur w postaci elektronicznej). Jeżeli zatem, strony transakcji chcą skorzystać z przekazu faktur w formie elektronicznej, obie muszą posiadać urządzenia i oprogramowanie wypełniające przesłanki § 4 rozporządzenia w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur. Tylko bowiem wówczas dojdzie do wprowadzenia faktury do obrotu prawnego, co ma istotne konsekwencje prawne, w szczególności w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego u odbiorcy takiej faktury.

Stanowisko tutejszego organu znajduje potwierdzenie w treści Komunikatu Komisji Wspólnot Europejskich do Rady z dnia 28 stycznia 2009 r. "Osiągnięcia techniczne w dziedzinie fakturowania elektronicznego i środki na rzecz dalszego uproszczenia, modernizacji i harmonizacji przepisów dotyczących wystawiania faktur VAT (Eur-lex, nr CELEX 52009DC0020). Należy w tym miejscu zaznaczyć, iż zadaniem Komisji Europejskiej jako organu Unii Europejskiej jest, między innymi, nadzorowanie stosowania prawa Unii. W wymienionym Komunikacie zawarto sprawozdanie sporządzone na podstawie art. 237 Dyrektywy 2006/112/WE. Z treści sprawozdania wynika, iż w obecnym stanie prawnym państwa członkowskie zachowały możliwość stosowania odmiennych przepisów dotyczących fakturowania, a przepisy wymienionej Dyrektywy w zakresie fakturowania nie są obecnie dostatecznie przejrzyste i nie zapewniają pewności prawnej. Komisja zaproponowała, między innymi, stopniowe zharmonizowanie przepisów dotyczących fakturowania. Komisja wskazała również, że normodawca unijny powinien zmienić przepisy, aby zapewnić traktowanie wszystkich faktur w jednakowy sposób, bez względu na to, czy są one przesyłane w formie papierowej czy drogą elektroniczną. Komisja korzystając ze swoich uprawnień wystąpiła z wnioskiem z dnia 28 stycznia 2009 r. dotyczącym zmiany Dyrektywy 2006/112/WE w odniesieniu do przepisów dotyczących fakturowania (Eur-lex, nr CELEX 52009PC0021). W uzasadnieniu wniosku wskazano, iż celem zmiany wymienionej Dyrektywy jest rozwiązanie problemów wynikających z niedoskonałości przepisów dotyczących fakturowania oraz wprowadzenie do systemu prawnego VAT zasady równego traktowania faktur, bez względu na to, czy wysłano je drogą elektroniczną, czy w wersji papierowej. Wskutek złożonego wniosku Rada Unii Europejskiej przyjęła Dyrektywę Rady 2010/45/UE z dnia 13 lipca 2010 r. zmieniającą Dyrektywę 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w odniesieniu do przepisów dotyczących fakturowania (Dz. Urz. L 189, 22/07/2010 P. 0001 - 0008). Celem wymienionej Dyrektywy, wynikającym z motywów 8 i 11, w zakresie fakturowania elektronicznego, jest pomoc przedsiębiorcom w obniżeniu kosztów i zwiększenie konkurencyjności, poprzez zmianę aktualnych wymogów VAT dotyczących fakturowania elektronicznego po to, by zlikwidować istniejące obciążenia i przeszkody. Faktury papierowe i elektroniczne powinny być traktowane równo. Odnosząc się do kwestii zachowania autentyczności i integralności faktur elektronicznych wskazano, iż określone wymogi można zapewnić za pomocą wykorzystania istniejących technologii, takich jak elektroniczna wymiana danych (EDI) i zaawansowane podpisy elektroniczne. Jednakże stwierdzono również, że z uwagi na fakt, że istnieją również inne technologie, to nie należy wymagać od podatników stosowania żadnej szczególnej technologii fakturowania elektronicznego.

Należy zaznaczyć, iż Dyrektywa Rady 2010/45/UE nadal zachowuje dwa sposoby fakturowania, za pomocą faktur papierowych i faktury elektronicznych. Treść artykułu 217 wyjaśniającego określenie "faktura elektroniczna" wskazuje, iż e-fakturą jest to dokument wystawiony i otrzymany w dowolnym formacie elektronicznym. Zatem, w ocenie organu, jest to dokument posiadający wyłącznie postać elektroniczną. Ponadto należy zaznaczyć, że artykuł 219a Dyrektywy stanowi, iż, co do zasady, fakturowanie podlega przepisom mającym zastosowanie w państwie członkowskim uznawanym za państwo dostawy towarów lub wykonania usług, natomiast odstępstwa zostały określone w niniejszym przepisie. Istotne znaczenie dla obiegu faktur posiada również treść artykułu 233 Dyrektywy, który określa, iż autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność faktury, niezależnie od tego, czy wystawiono ją w formie papierowej czy elektronicznej, zapewnia się od momentu wystawienia faktury aż do końca okresu jej przechowywania. W stanie prawnym uregulowanym ww. Dyrektywą, to obowiązkiem podatnika będzie określenie sposobu zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury. Polska tak jak inne państwa członkowskie powinna ustanowić przepisy niezbędne do wykonania niniejszej Dyrektywy do dnia 31 grudnia 2012 r., aby stosować je od dnia 1 stycznia 2013 r..

Reasumując stwierdza się, iż w chwili obecnej nie ma możliwości wystawienia faktury w formie papierowej i przesłania obrazu tej faktury w formie elektronicznej nawet za zgodą kontrahenta.

W świetle powyższego tut. organ oceniając stanowisko Wnioskodawcy całościowo uznał je za nieprawidłowe.

Końcowo wskazać należy, iż mając na uwadze fakt, że stroną wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest Pan - jako upoważniony do wystawiania faktur w imieniu i na rachunek innych podmiotów, w którym wystawiane są faktury elektroniczne, zaznacza się, iż interpretacja nie ma mocy wiążącej dla podmiotów zlecających wystawianie faktur. Podmioty ten, aby uzyskać interpretację indywidualną powinien wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie. W konsekwencji regulacje zawarte w art. 14k-14n ustawy - Ordynacja podatkowa nie będą miały zastosowania dla tego podmiotu.

Interpretacja dotyczy przedstawionego zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.