ITPP1/443-693/09/DM
Pismo z dnia 15 października 2009 r. Izba Skarbowa w Bydgoszczy ITPP1/443-693/09/DM
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 24 lipca 2009 r. (data wpływu 27 lipca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku opodatkowania nieodpłatnego przekazania prezentów o wartości przekraczającej 100 zł, przy nabyciu których został odliczony podatek naliczony - jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 27 lipca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku opodatkowania nieodpłatnego przekazania prezentów o wartości przekraczającej 100 zł, przy nabyciu których został odliczony podatek naliczony.
W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:
Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji oraz handlu, zaś swoje wyroby oraz towary innych producentów sprzedaje zarówno na rynku krajowym oraz za granicą. Spółka zauważa, że współpracuje z wieloma różnymi kontrahentami - dystrybutorami z całego świata, a ponadto nie prowadzi sprzedaży bezpośredniej do klientów ostatecznych, a opiera się na działaniach kontrahentów - dystrybutorów. W celu wzmocnienia więzi i relacji pomiędzy Spółką, a kontrahentami oraz dobrego wizerunku Spółki, prowadzących pośrednio do zwiększenia sprzedaży i rozszerzenia rynków zbytu, Spółka przekazuje/wydaje im nieodpłatnie prezenty o wartości przekraczającej 100 zł. Na prezenty te składają się głównie produkty regionalne oraz tradycyjne polskie pamiątki, czy też wyroby spożywcze, np. kosze upominkowe, haftowane obrusy, regionalne wódki, wędliny itp. Spółka podnosi także, iż kupuje uprzednio składniki tych prezentów lub też całe prezenty i dokonuje odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego przy ich nabyciu, a następnie prezenty te, już jako swoją własność, przekazuje bezpłatnie kontrahentom i nie opodatkowuje ich podatkiem od towarów i usług.
W związku z powyższym zadano następujące pytania:
Czy nieodpłatne przekazanie/wydanie prezentów o wartości przekraczającej 100 zł nabytych przez Spółkę, od których Spółka odliczyła podatek od towarów i usług, swoim kontrahentom na cele związane z prowadzoną działalnością, przed dniem złożenia wniosku, podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług przy ich wręczeniu kontrahentowi, tj. czy stanowiło dla Spółki czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Czy nieodpłatne przekazanie/wydanie prezentów o wartości przekraczającej 100 zł nabytych przez Spółkę, od których Spółka odliczyła podatek od towarów i usług, swoim kontrahentom na cele związane z prowadzoną działalnością, po dniu złożenia wniosku, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług przy ich wręczeniu kontrahentowi, tj. czy będzie stanowić dla Spółki czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Zdaniem Wnioskodawcy, w okresie przed dniem złożenia przedmiotowego wniosku, jak i w okresie po dniu jego złożenia przekazania/wydania nie stanowiły i nie będą stanowiły dla Spółki czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Spółka wskazuje, że przekazywanie prezentów o wartości przekraczającej 100 zł nowym oraz rozwijającym się kontrahentom jest w rzeczywistości działalnością promocyjną/marketingową Spółki i oferowanych przez nią towarów. Ma to na celu stałe motywowanie kontrahentów do dokonywania zakupów i ich promocję. Spółka zauważa, że przekazania/wydania prezentów kontrahentom stanowią de facto element działań (kosztów) Spółki bezpośrednio związanych z wykonywaną działalnością gospodarcza, jak również realizowane jest w celach ściśle związanych z prowadzonym przedsiębiorstwem. W konsekwencji - w ocenie Spółki - wydania nie mogą być objęte art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż nie są przekazaniami "na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem". Przywołując brzmienie ww. przepisu, Spółka wskazuje, że w sytuacji, gdy dochodzi do przekazania kontrahentom prezentów w związku z prowadzonym przedsiębiorstwem/działalnością gospodarczą, czynność ta nie stanowi dostawy towarów i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zdaniem Spółki takie stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowym, w tym m.in. orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 maja 2008 r. sygn. akt I FSK 600/07, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 3 kwietnia 2007 r. sygn. akt I SA/Wr 152/07, czy też Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 października 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 1444/07. Ponadto Spółka podnosi, iż w przedmiotowym stanie faktycznym przysługuje prawo do odliczenia podatku od towarów i usług związanego z zakupem towarów przekazywanych następnie nieodpłatnie kontrahentom w formie prezentów, a ponieważ nie jest spełniony warunek przekazania towarów na cele inne niż związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, to dokonywane przez Spółkę przekazania/wydania prezentów o wartości powyżej 100 zł nie mogą stanowić dostawy towarów dla celów ustawy o podatku od towarów i usług. Z uwagi na powyższe, w ocenie Spółki, przekazywanie tych prezentów nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenie przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:
przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.
Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również - zgodnie z art. 7 ust. 2 powołanej ustawy - przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:
przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny
* jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.
Jednocześnie z treści art. 7 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, iż nie uznaje się za dostawę towarów przekazywania drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek.
Zgodnie z art. 7 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2008 r., przez prezenty o małej wartości należało rozumieć przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:
o łącznej wartości nieprzekraczającej w jednym roku podatkowym kwoty, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób;
których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli wartość rynkowa przekazanego towaru nie przekracza 5 zł.
Z kolei z dniem 1 stycznia 2009 r. przywołany pkt 2 ww. przepisu, otrzymał następujące brzmienie: "których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 10 zł."
Z przywołanych przepisów wynika zatem, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega nie tylko nieodpłatne przekazanie towarów na cele niezwiązane z prowadzonym przedsiębiorstwem, ale także nieodpłatne przekazanie wszelkich towarów związanych z prowadzonym przedsiębiorstwem, niestanowiących jednak próbek, prezentów o małej wartości, czy też drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych. Dla opodatkowania danej czynności nieodpłatnego przekazania istotne jest także to, czy podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności w całości lub w części.
Przez odpłatną dostawę towarów należy więc rozumieć także przekazanie towarów bez wynagrodzenia, jeżeli przekazania dokonano na cele związane z przedsiębiorstwem, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów - za wyjątkiem druków reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości oraz próbek. Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, to nieodpłatne przekazanie tych towarów pozostaje neutralne podatkowo (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania).
W celu dokonania prawidłowej analizy treści normy prawnej wynikającej z przepisu art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, zasadnym jest dokonanie wykładni systemowej wewnętrznej, z uwzględnieniem brzmienia ust. 3 tego artykułu, będącego przepisem szczególnym w stosunku do uregulowania art. 7 ust. 2 tej ustawy. Przede wszystkim zauważyć należy, że określone w ust. 3 wyłączenia od zakresu zastosowania przepisu ust. 2, dotyczą towarów, których zbycie co do zasady jest związane z prowadzonym przedsiębiorstwem. Jeśli zatem na podstawie art. 7 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług przekazanie towarów określonych w tym przepisie, których wydanie niewątpliwie jest związane z prowadzonym przedsiębiorstwem - podlega wyłączeniu od opodatkowania podatkiem od towarów i usług, to w konsekwencji należy wnioskować, że art. 7 ust. 2 ustawy stanowi podstawę do opodatkowania również nieodpłatnego przekazania towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem. Odmienna interpretacja podważałaby racjonalność ustawodawcy. Gdyby przyjąć bowiem, iż opodatkowaniu na mocy ust. 2 podlegają wyłącznie czynności w ogóle nie związane z przedsiębiorstwem, zbędne byłoby wyłączanie z opodatkowania czynności, które i tak nie podlegałyby opodatkowaniu jako związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa.
Dodatkowo zauważyć należy także, iż unormowanie zawarte w art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług nawiązuje do treści art. 16 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347.1 i L 384.92), będącej odpowiednikiem art. 5 (6) VI Dyrektywy Rady, z którego wynika, że wykorzystanie przez podatnika towarów stanowiących część majątku jego przedsiębiorstwa do celów prywatnych podatnika lub jego pracowników, które przekazuje nieodpłatnie lub, w ujęciu ogólnym, które przeznacza do celów innych niż prowadzona przez niego działalność, gdy VAT od powyższych towarów lub ich części podlegał w całości lub w części odliczeniu, jest uznawane za odpłatną dostawę towarów. Za odpłatną dostawę towarów nie uznaje się jednakże wykorzystania do celów działalności przedsiębiorstwa podatnika towarów stanowiących prezenty o niskiej wartości i próbki. Analiza powołanych przepisów pozwala stwierdzić, że swoją dyspozycją obejmują one każde nieodpłatne zbycie towarów, zarówno do celów innych niż prowadzona działalność gospodarcza, jak i do celów tej działalności.
Ze złożonego wniosku wynika, że w celu wzmocnienia więzi i relacji pomiędzy Spółką, a kontrahentami oraz dobrego wizerunku Spółki, prowadzących pośrednio do zwiększenia sprzedaży i rozszerzenia rynków zbytu, Spółka przekazuje im nieodpłatnie prezenty (produkty regionalne, tradycyjne polskie pamiątki, wyroby spożywcze) o wartości przekraczającej 100 zł. Jednocześnie Spółka zaznaczyła, iż dokonuje odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego przy ich nabyciu.
Biorąc pod uwagę przedstawione przepisy oraz opis sprawy stwierdzić należy, iż w sytuacji, gdy przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów będących przedmiotem zapytania i Spółka z tego uprawnienia korzysta, to ich nieodpłatne przekazanie kontrahentom podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jak dostawa towarów, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Wyjątek będą stanowić przekazania towarów będących drukowanymi materiałami reklamowymi i informacyjnymi, bądź spełniających warunki do uznania ich za prezenty o małej wartości lub próbki.
Jednocześnie należy zauważyć, iż niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii, czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu przedmiotowych nagród, gdyż nie było to przedmiotem zapytania. Dlatego też dla celów niniejszej interpretacji przyjęto, jako element przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, stanowisko Spółki uznające, iż posiada prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów dla potrzeb organizowanych konkursów.
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w odniesieniu do zdarzenia przyszłego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.