ITPP1/443-685/10/BJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 lipca 2010 r. (data wpływu 15 lipca 2010 r.), uzupełniony w dniu 14 października 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku na ustanowienie prawa odrębnej własności dla lokalu mieszkalnego i garażu - jest nieprawidłowe.

W dniu 15 lipca 2010 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 14 października 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku na ustanowienie prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego i garażu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółdzielnia Mieszkaniowa prowadzi działalność statutową, zgodnie z ustawą o spółdzielniach mieszkaniowych z dnia 15 grudnia 2000 r. (Dz. U. z 2001 r. Nr 4, poz. 27 z późn. zm.). W ramach swojej działalności buduje budynki, w których znajdują się lokale mieszkalne wraz z garażami ustanawiając na rzecz właścicieli lokali prawo odrębnej własności. Spółdzielnia wybudowała budynki mieszkalne wielorodzinne z garażami znajdującymi się na parterze budynków. W jednym budynku mieszkalnym znajduje się 8 lokali mieszkalnych i 5 garaży. Lokale mieszkalne i garaże usytuowane są w jednej bryle budynku. Garaże oddzielone są od lokali mieszkalnych ścianami bocznymi i stropem. Wjazd do garażu znajduje się na zewnątrz budynku. Garaż stanowi integralną część budynku, nie stanowi odrębnego obiektu budowlanego. W projekcie budowlanym dot. zadania inwestycyjnego budynków mieszkalnych wielorodzinnych udział powierzchni użytkowej garażu w całkowitej powierzchni użytkowej budynku wynosi 12%, lokali mieszkalnych 88%. Wybudowane budynki mieszkalne wielorodzinne według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych sklasyfikowane są w dziale 11, grupie 112, klasie 1122 "budynki o trzech i więcej mieszkaniach".

Spółdzielnia Mieszkaniowa w ostatecznym rozliczeniu zadania inwestycyjnego do umowy o budowę lokalu mieszkalnego i garażu w celu ustanowienia prawa odrębnej własności ustaliła koszt budowy 1 m² powierzchni użytkowej ze stawką podatku od towarów i usług w wysokości: -dla lokali mieszkalnych 7% VAT,

- dla garaży 22% VAT.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 14 października 2010 r. wskazano, iż w zawartych umowach strony zobowiązują się zawrzeć umowę o ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego oraz odrębnej własności garażu, na rzecz nabywcy w oparciu o przepisy ustawy z dnia 15 grudnia 200 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (tekst jedn.: z 2003 r. Dz. U. Nr 119, poz. 1116, z ost. zm. w Dz. U. z 2009 r. Nr 223, poz. 1779). Po wybudowaniu budynku mieszkalnego wielorodzinnego z garażami znajdującymi się na parterze budynku następuje ustanowienie praw dla lokalu mieszkalnego i garażu w formie aktu notarialnego. W zadaniu inwestycyjnym rozliczono koszt budowy dla lokalu mieszkalnego oraz koszt budowy dla garażu w wysokości odpowiadającej całości kosztów budowy przypadających na jego lokal (po kosztach rzeczywistych, bez zysku) zgodnie z cyt. ustawą.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółdzielnia Mieszkaniowa w ostatecznym rozliczeniu zadania inwestycyjnego do umowy o budowę lokalu mieszkalnego i garażu w celu ustanowienia prawa odrębnej własności prawidłowo ustaliła koszt budowy 1 m² powierzchni użytkowej stosując stawkę podatku od towarów i usług dla: lokalu mieszkalnego 7% VAT, garażu 22%VAT.

Zdaniem Spółdzielni w ostatecznym rozliczeniu zadania inwestycyjnego do umowy o budowę lokalu mieszkalnego i garażu w celu ustanowienia prawa odrębnej własności należy ustalić koszt budowy 1 m² powierzchni użytkowej ze stawką podatku od towarów i usług dla:

* lokalu mieszkalnego 7%VAT

* garażu 7% VAT.

W projekcie budowlanym dot. zadania inwestycyjnego budynków mieszkalnych wielorodzinnych udział powierzchni użytkowej garażu w całkowitej powierzchni użytkowej budynku wynosi 12%, lokali mieszkalnych 88%. W związku z powyższym wybudowane budynki według pojęć podstawowych w PKOB stanowią budynki mieszkalne, czyli obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych.

Ponieważ garaż usytuowany jest w bryle budynku i nie stanowi odrębnego obiektu budowlanego naliczenie podatku od towarów i usług dla lokalu mieszkalnego i garażu zgodnie z art. 41 ust. 12-12c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z póź.zm.) winno nastąpić wg stawki 7%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ww. ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel w tym również:

Natomiast pojęcie świadczenia usług zostało określone w art. 8 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z tym przepisem przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy podstawowa stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział także stawki preferencyjne, obniżone, tj. 7%, 3% i 0%.

Stosownie do art. 41 ust. 12 ustawy w stawkę podatku od towarów i usług 7% stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, rozumie się w myśl ust. 12a cyt. przepisu obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych.

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12b ww. ustawy nie zalicza się:

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12 lit. c ustawy).

Zgodnie z treścią w § 37 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799) ustawodawca wskazał, iż stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do:

* w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.

Natomiast definicja obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w § 37 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r., zawarta w art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego.

Definicję lokalu mieszkalnego zawiera natomiast art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.). Zgodnie z nim samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych.

A contrario nie jest lokalem mieszkalnym wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb nieprzeznaczona na stały pobyt ludzi i niesłużąca zaspokajaniu ich potrzeb.

Ponadto ustawa o własności lokali w ust. 4 powołanego artykułu stanowi, iż do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnice, strych, komórka, garaż, zwane dalej "pomieszczeniami przynależnymi".

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, iż definicję pojęcia "lokal użytkowy" zawiera § 3 pkt 14 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690). Zgodnie z tą definicją, pod pojęciem lokalu użytkowego należy rozumieć jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym.

Pod pojęciem pomieszczenia technicznego - zgodnie z § 3 pkt 12 wskazanego wyżej rozporządzenia - należy rozumieć pomieszczenie przeznaczone dla urządzeń służących do funkcjonowania i obsługi technicznej budynku, natomiast przez pomieszczenie gospodarcze - pomieszczenie znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynku, materiałów lub sprzętu związanego z obsługą budynku, a także opału lub odpadów stałych (§ 3 pkt 13 cyt. rozporządzenia).

Treść powyższych przepisów wskazuje na wyraźne rozróżnienie pomiędzy pomieszczeniami pomocniczymi a pomieszczeniami przynależnymi. Pomieszczenie pomocnicze służy bezpośredniemu zaspakajaniu mieszkaniowych potrzeb ludzi, podczas gdy pomieszczenie przynależne, które stanowi część składową lokalu mieszkalnego, jest przeznaczone do realizacji potrzeb innych niż mieszkaniowe osób korzystających z samodzielnego lokalu mieszkalnego.

Na podstawie powyższych uregulowań można stwierdzić, że garaż ograniczony ścianami i stropem nie mieści się w pojęciu pomieszczenia technicznego, ani pomieszczenia gospodarczego, w związku z czym stanowi lokal użytkowy.

Przedstawiona analiza przepisów prawnych prowadzi do wniosku, iż 7% stawka podatku od towarów i usług może być stosowana wyłącznie w stosunku do będących przedmiotem obrotu (dostawy) samodzielnych lokali mieszkalnych w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali, służących zaspokajaniu właśnie "mieszkaniowych" potrzeb społeczeństwa. Preferencyjna stawka podatku od towarów i usług nie ma zastosowania do dostawy lokali użytkowych, czyli lokali, które nie pełnią funkcji mieszkaniowych.

Zatem nie są nią objęte, stanowiące część składową nabywanego lokalu mieszkalnego garaże, których w świetle ww. przepisów nie można zaliczyć do tzw. pomieszczeń pomocniczych do lokalu mieszkalnego, lecz zalicza się je do kategorii tzw. pomieszczeń przynależnych do tego lokalu, które w sensie funkcjonalnym służą do zaspokajania innych niż mieszkaniowe potrzeb ludzi.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Spółdzielnia realizując zadanie inwestycyjne, polegające na budowie lokali mieszkalnych wraz z garażami, w celu ustanowienia prawa odrębnej własności (czyli dostawy w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług) ustaliła koszt budowy 1 m² powierzchni użytkowej ze stawką podatku od towarów i usług w wysokości: dla lokali mieszkalnych 7% VAT, dla garaży 22% VAT. Lokale mieszkalne i garaże mieszczą się w budynku wielorodzinnym. Garaże oddzielone są od lokali mieszkalnych ścianami bocznymi i stropem, wjazd do garażu znajduje się na zewnątrz budynku. W jednym akcie notarialnym ustanowione jest prawo odrębnej własności dla lokalu mieszkalnego i prawo odrębnej własności garażu.

Na tle powyższego Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy dla 1 m² powierzchni użytkowej winna być ustalona stawka podatku od towarów i usług w wysokości 7% dla lokalu mieszkalnego i garażu.

Mając na uwadze przedstawione stan faktyczny oraz treść powołanych przepisów, należy stwierdzić, że dostawa garaży, jako lokali użytkowych niepełniących funkcji mieszkaniowych, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu stawką 22%, natomiast ustanowienie odrębnej własności (dostawa) dla lokali mieszkalnych podlega opodatkowaniu stawką 7%.

Należy mieć na uwadze, iż obniżone stawki mają charakter wyjątkowy i winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Intencją ustawodawcy było natomiast objęcie preferencyjną stawką wyłącznie tych obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, które spełniają funkcje mieszkaniowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska Nr 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.