ITPP1/443-684/10/JJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14 lipca 2010 r. (data wpływu 15 lipca 2010 r.), uzupełnionym w dniu 4 października 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży lokali mieszkalnych wraz z piwnicami i miejscami postojowymi - jest nieprawidłowe.

W dniu 15 lipca 2010 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 4 października 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży lokali mieszkalnych wraz z piwnicami i miejscami postojowymi.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność deweloperską w zakresie budownictwa mieszkaniowego wielorodzinnego, jednorodzinnego, lokali użytkowych i garaży. W IV kwartale 2010 r. rozpocznie w ramach prowadzonej działalności budowę budynku mieszkalnego wielorodzinnego. Po wybudowaniu przedmiotowego budynku Spółka, będzie sprzedawać lokale mieszkalne i lokale użytkowe. Lokal mieszkalny będzie sprzedawany łącznie z przynależną mu piwnicą oraz miejscem postojowym. Zarówno piwnice, jak i miejsca postojowe usytuowane są na tej samej działce co budynek, w jego części podziemnej. Część podziemna i naziemna budynku są ze sobą powiązane konstrukcyjnie oraz komunikacyjnie i stanowią jedną całość. Dostęp do piwnic i miejsc postojowych zapewniają dwie klatki schodowe i windy osobowe. Miejsc postojowych jest tyle samo co lokali mieszkalnych. Dla poszczególnych miejsc postojowych i piwnic nie będą tworzone odrębne księgi wieczyste. W uzupełnieniu do wniosku Spółka wskazuje, że każde miejsce jest przyporządkowane do mieszkania, przy sprzedaży nie można nabyć mieszkania bez miejsca postojowego. Spółka stwierdza, iż nie będzie można garażu potraktować jako część wspólną budynku, będzie on geodezyjnie wyodrębniony jako oddzielny lokal i w nim będą sprzedawane udziały. W związku z tym miejsce postojowe będzie co do istoty samodzielnym przedmiotem obrotu. Spółka informuje, iż zgodnie z treścią zawartej umowy przedmiotem zakupu jest lokal mieszkalny wraz z oznaczonym miejscem postojowym przynależnym do lokalu mieszkalnego, zgodnie z załącznikiem oraz piwnicą. Cenę sprzedaży lokalu mieszkalnego z miejscem postojowym wraz z udziałem w wieczystym użytkowaniu działek gruntu ustala się na określoną kwotę brutto (w tym podatek VAT zgodnie z obowiązującymi przepisami). Powyższa cena może ulec zmianie w przypadku zmiany powierzchni użytkowej lokali, jaka może nastąpić po opracowaniu projektu technicznego, stanowiącego załącznik do pozwolenia na budowę oraz zmiany (zwiększenia, zmniejszenia) stawki podatku VAT - wartość lokalu z gruntem zostanie skorygowana (podwyższona, pomniejszona) o podatek VAT i odbędzie się to w formie pisemnego zawiadomienia. Cenę jednego metra ustala się w kwocie netto za m² plus podatek VAT zgodnie z obowiązującymi przepisami, natomiast za miejsce postojowe w kwocie brutto.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przy sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z przynależną mu piwnicą i miejscem postojowych będzie jedna stawka VAT 7% (lokale mieszkalne będą spełniały warunki społecznego budownictwa mieszkaniowego określone ustawą).

Zdaniem Spółki w opisanej sytuacji należy zastosować stawkę 7%. Piwnica i miejsca postojowe stanowią części przynależne do lokalu mieszkalnego, w związku z tym występuje jedna 7% stawka VAT dla całego przedmiotu sprzedaży. Przedmiot sprzedaży będzie objęty jednym aktem notarialnym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez odpłatną dostawę - w myśl art. 7 ust. 1 ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).Natomiast w świetle postanowień art. 8 ust. 1 cytowanej ustawy, poprzez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Przez towar należy rozumieć rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty (art. 2 pkt 6 ustawy).

Zgodnie z treścią art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), podstawowa stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział także stawki preferencyjne, obniżone, tj. 7%, 3% i 0%.

Stosownie do zapisu art. 41 ust. 12 cyt. ustawy, 7% stawkę podatku od towarów i usług stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się, w myśl ust. 12a cyt. przepisu, obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych.

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12 lit. b) wskazanej ustawy, nie zalicza się:

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej wskazane wyżej limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Ponadto jak stanowi § 37 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799), w okresie do dnia 31 grudnia 2010 r., stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług obniża się do wysokości 7% w odniesieniu do (...) obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 - w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.

Z unormowań zawartych w przytoczonych przepisach wynika zatem, iż 7% stawka podatku od towarów i usług ma zastosowanie w całym budownictwie mieszkaniowym, zarówno objętym społecznym programem mieszkaniowym, jak i nieobjętym tym programem.

Należy również zwrócić uwagę na brzmienie art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego. Definicję lokalu mieszkalnego zawiera natomiast art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.). Zgodnie z nim samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych.

A contrario nie jest lokalem mieszkalnym wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb nieprzeznaczona na stały pobyt ludzi i niesłużąca zaspokajaniu ich potrzeb.

Ponadto ustawa o własności lokali w ust. 4 powołanego artykułu stanowi, iż do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnice, strych, komórka, garaż, zwane dalej "pomieszczeniami przynależnymi".

Ustawa o własności lokali wprowadza również pojęcie nieruchomości wspólnej, określa warunki, jakim obwarowane jest jej powstanie i zasady obliczania w niej udziału. Według dyspozycji art. 3 ust. 1 tej ustawy, w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali. Jednakże stosownie do ust. 2 wskazanego artykułu, nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, iż definicję pojęcia "lokal użytkowy" zawiera § 3 pkt 14 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690). Zgodnie z tą definicją, pod pojęciem lokalu użytkowego należy rozumieć jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym.

Pod pojęciem pomieszczenia technicznego - zgodnie z § 3 pkt 12 wskazanego wyżej rozporządzenia - należy rozumieć pomieszczenie przeznaczone dla urządzeń służących do funkcjonowania i obsługi technicznej budynku, natomiast przez pomieszczenie gospodarcze - pomieszczenie znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynku, materiałów lub sprzętu związanego z obsługą budynku, a także opału lub odpadów stałych (§ 3 pkt 13 cyt. rozporządzenia).

Na podstawie powyższych uregulowań można stwierdzić, że podziemna kondygnacja budynku mieszkalnego, w której znajdują się konkretne, oznakowane miejsca do garażowania, nie mieści się ani w pojęciu pomieszczenia technicznego, ani pomieszczenia gospodarczego, w związku z czym stanowi lokal użytkowy.

Przedstawiona analiza przepisów prawnych prowadzi do wniosku, iż 7% stawka podatku od towarów i usług może być stosowana wyłącznie w stosunku do będących przedmiotem obrotu (sprzedaży) samodzielnych lokali mieszkalnych w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali służących zaspokajaniu właśnie "mieszkaniowych" potrzeb społeczeństwa. Preferencyjna stawka podatku od towarów i usług nie ma zastosowania do sprzedaży lokali użytkowych, czyli lokali, które nie pełnią funkcji mieszkaniowych.

Zatem nie są nią objęte, stanowiące część składową sprzedawanego lokalu mieszkalnego, miejsca postojowe, których w świetle ww. przepisów nie można zaliczyć do tzw. pomieszczeń pomocniczych do lokalu mieszkalnego, lecz zalicza się je do kategorii tzw. pomieszczeń przynależnych do tego lokalu, które w sensie funkcjonalnym służą do zaspokajania innych niż mieszkaniowe potrzeb ludzi.

Z przedstawionego zdarzenia wynika, że Spółka IV kwartale 2010 r. Spółka rozpocznie w ramach prowadzonej działalności budowę budynku mieszkalnego wielorodzinnego. Po wybudowaniu przedmiotowego budynku Spółka będzie sprzedawać lokale mieszkalne wraz z przynależną piwnicą oraz miejscem postojowym i lokale użytkowe. Zarówno piwnice, jak i miejsca postojowe usytuowane są na tej samej działce co budynek, w jego części podziemnej. Ilość miejsc postojowych jest taka sama jak ilość mieszkań i każde miejsce jest przyporządkowane do mieszkania, przy sprzedaży nie można nabyć mieszkania bez miejsca postojowego. Miejsc postojowych (garażu) nie będzie można potraktować jako część wspólną budynku, będzie one geodezyjnie wyodrębniony jako oddzielny lokal i w nim będą sprzedawane udziały. W związku z tym miejsce postojowe będzie co do istoty samodzielnym przedmiotem obrotu. Dla poszczególnych miejsc postojowych i piwnic nie będą tworzone odrębne księgi wieczyste, a ich sprzedaż będzie objęta jednym aktem notarialnym. Przedmiot umowy sprzedaży stanowi lokal mieszkalny z miejscem postojowym wraz z udziałem w wieczystym użytkowaniu działek gruntu. Cenę sprzedaży lokalu mieszkalnego z miejscem postojowym wraz z udziałem w wieczystym użytkowaniu działek gruntu ustala się na określoną kwotę brutto (w tym podatek VAT zgodnie z obowiązującymi przepisami).

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz treść powołanych przepisów, należy stwierdzić, iż preferencyjną stawką podatku w wysokości 7% objęta będzie sprzedaż lokali mieszkalnych oraz piwnicy. Natomiast sprzedaż miejsca postojowego, usytuowanego - jak wskazano - w geodezyjnie wyodrębnionym garażu, stanowiącego jego udział, sprzedawanego łącznie z lokalem mieszkalnym, jako niepełniącego funkcji mieszkaniowych nie może korzystać z preferencyjnej stawki podatku i podlegać będzie opodatkowaniu podstawową stawką podatku od towarów i usług w wysokości 22%.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.