ITPP1/443-673/09/BK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 16 lipca 2009 r. (data wpływu 20 lipca 2009 r.) uzupełnionym pismem z dnia 12 października 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy gruntu zabudowanego-jest prawidłowe.

W dniu 20 lipca 2009 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy gruntu zabudowanego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Na podstawie umowy z dnia 27 października 1995 r. w sprawie budowy pawilonu, zawartej pomiędzy Panią a Spółdzielnią Mieszkaniową wybudowała Pani budynek apteki. Prace zostały wykonane na podstawie pozwolenia na budowę z dnia 13 sierpnia 1996 r. i zostały wydane na Pani nazwisko. Zawarła Pani umowę dzierżawy przedmiotowego gruntu na czas nieokreślony, lecz nie krótszy niż 40 lat. Strony umowy są podatnikami podatku od towarów i usług. W dniu 20 czerwca 1998 r. zebranie przedstawicieli członków spółdzielni mieszkaniowej przyjęło uchwałę w sprawie sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu przez Spółdzielnię na Pani rzecz oraz współmałżonka. W powyższej umowie stwierdza się, że nieruchomość gruntowa została zabudowana budynkiem ze środków własnych Pani oraz męża. Ponadto w uchwale wyrażono zgodę na zbycie prawa wieczystego użytkowania przedmiotowej nieruchomości gruntowej za cenę 24.120,00 zł. Wartość wybudowanego budynku na dzień dzisiejszy znacznie przekroczyła wartość gruntu i wynosi 80.033,05 zł. Zamierzona czynność prawna polegać będzie na zawarciu umowy cywilnej: sprzedaży gruntu z nieodpłatnym przeniesieniem własności budynku znajdującego się na tym gruncie, bowiem został wybudowany z własnych środków dzierżawcy. W związku z zamierzoną transakcją odpłatność dla sprzedającego tj. spółdzielni mieszkaniowej planowana jest następująco: cena gruntu 24.120,00 zł + podatek VAT 5.306,00 zł, wartość brutto 29.426,00 zł. Ponadto jak wynika z uzupełnienia do wniosku po zakończeniu dzierżawy nie powstaną żadne roszczenia, ponieważ umowa nie zawiera postanowień odnoszących się do rozliczenia ulepszeń w przedmiotowym budynku. Przeniesienie prawa wieczystego użytkowania gruntu odbędzie się w trybie bezprzetargowym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w planowanym zdarzeniu przyszłym prawidłowo naliczono podatek VAT w stawce 22% tylko od wartości gruntu tj. od kwoty 24.120,00 zł.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż nieruchomości, w części dotyczącej budynku, dla celów podatku VAT nie spełnia definicji dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem wydzierżawiający nie ma prawa do rozporządzania budynkiem jak właściciel. Mając na uwadze interpretację indywidualną sygn. ITPP1/443-1057/08/AJ z 13 lutego 2009 r. oraz fakt, iż w planowanym zdarzeniu przyszłym sprzedaży będzie podlegać wyłącznie grunt, a własność budynku zostanie przeniesiona nieodpłatnie, to podatek VAT w stawce 22% będzie naliczony tylko od ceny gruntu. Dostawa budynku następuje nieodpłatnie, bowiem został on w całości wybudowany ze środków własnych dzierżawcy (stanowi jego środek trwały) i nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, co znajduje uzasadnienie w art. 231 § 2 Kodeksu cywilnego. W świetle powyższego przepisu właściciel gruntu, na którym wzniesiono budynek lub inne urządzenia o wartości przekraczającej znacznie wartość zajętej na ten cel działki, może żądać aby ten, kto wzniósł budynek lub inne urządzenie nabył od niego własność działki za odpowiednim wynagrodzeniem. W tym przypadku Spółdzielni Mieszkaniowej przysługuje wynagrodzenie za działkę i do tego wynagrodzenia doliczony zostanie podatek VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu VAT podlega między innymi odpłatna dostawa towarów.

Jak wynika z art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, towarami są rzeczy ruchome, wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

Z powołanego wyżej art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że istotą dostawy towarów jest przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W treści art. 7 ust. 1 ww. ustawy, mowa jest bowiem o tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do rozporządzania nim jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności. Zawartego w przytoczonym przepisie wyrażenia "przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel" nie należy utożsamiać z prawem własności.

Z przedstawionego we wniosku stanu zdarzenia przyszłego wynika, że dzierżawiła Pani prawo wieczystego użytkowania grunt od Spółdzielni Mieszkaniowej na czas nieokreślony, lecz nie krótszy niż 40 lat. Na dzierżawionym gruncie wzniosła Pani ze środków własnych budynek wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej. Spółdzielnia Mieszkaniowa przyjęła uchwałę, na podstawie której zamierza dokonać zbycia prawa wieczystego użytkowania przedmiotowej nieruchomości gruntowej na Pani rzecz. Przeniesienie prawa wieczystego użytkowania gruntu odbędzie się trybie bezprzetargowym.

Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Do dzierżawy - stosownie do art. 694 Kodeksu cywilnego - stosuje się odpowiednio przepisy o najmie.

W myśl art. 676 Kodeksu cywilnego jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego. Natomiast na podstawie art. 705 Kodeksu cywilnego po zakończeniu dzierżawy dzierżawca obowiązany jest w braku odmiennej umowy, zwrócić przedmiot dzierżawy w takim stanie, w jakim powinien się znajdować stosownie do przepisów o wykonywaniu dzierżawy. Tak więc roszczenie o zwrot nakładów ulepszających powstaje z chwilą dokonania przez wydzierżawiającego wyboru pomiędzy uprawnieniami z art. 676 Kodeksu cywilnego.

Jak wynika z uzupełnienia do wniosku po zakończeniu dzierżawy nie nastąpi zwrot dzierżawionej nieruchomości skutkujący powstaniem roszczeń o zwrot nakładów ulepszających. Ponadto wskazała Pani również, że umowa dzierżawy nie zawiera jakiekolwiek postanowienia odnoszącego się do rozliczenia ulepszeń dokonanych przez Panią, wyłączającego stosowanie przepisów art. 676 i art. 705 Kodeksu cywilnego. Natomiast budynkami od momentu ich wybudowania włada nieprzerwanie dzierżawca.

Jeszcze w trakcie trwania umowy dzierżawy postanowiła Pani nabyć przedmiotową nieruchomość. Umowa dzierżawy wygasa z mocy prawa w sytuacji, gdy dochodzi do sprzedaży dzierżawionego gruntu przez dzierżawcę na rzecz wydzierżawiającego. Tak więc dla skuteczności przeniesienia prawa wieczystego użytkowania gruntu nie jest konieczne uprzednie rozwiązanie czy zakończenie umowy dzierżawy.

Mając na względzie przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntu nie jest związane z wcześniejszym zakończeniem umowy dzierżawy i zwrotem wydzierżawiającemu gruntu, bowiem umowa zawarta między stronami nie zawiera takich uregulowań. W związku z powyższym wydzierżawiający nie posiada roszczeń, o których mowa w art. 676 Kodeksu cywilnego. Określenie "ulepszenia" z art. 676 Kodeksu cywilnego dotyczy nakładów dokonanych przez dzierżawcę, które w chwili zwrotu zwiększają jej użyteczność w stosunku do stanu, w którym rzecz powinna się znajdować zgodnie z art. 674 Kodeksu cywilnego. Zatem dopiero w momencie faktycznego zwrotu rzeczy, strony są w stanie określić, czy i w jakim zakresie poczynione nakłady zwiększają użyteczność rzeczy.

Sprzedaż nieruchomości, w części dotyczącej budynku usługowego, wykorzystywanego do prowadzonej działalności gospodarczej przez podatnika podatku VAT nie spełnia definicji dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem Spółdzielnia nie przenosi prawa do rozporządzania budynkiem jak właściciel. Prawo to - do czasu rozliczenia nakładów - jest po Pani stronie, czyli podmiotu, który za zgodą właściciela prawa wieczystego użytkowania gruntu wybudował obiekt trwale z gruntem związany. Przyjęcie w przedmiotowej sprawie rozwiązania opartego na art. 48 Kodeksu cywilnego prowadziłoby do naruszenia koncepcji dostawy przyjętej w powołanym wyżej art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem w przedmiotowej sprawie wystąpi po Pani stronie jedynie zakup prawa wieczystego użytkowania gruntu opodatkowany stawką 22%.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do treści art. 29 ust. 4 powołanej ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy, w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest zatem wyłącznie wartość prawa wieczystego użytkowania gruntu z wyłączeniem wartości budynku usługowego, wzniesionego przez Panią ze środków własnych.

Końcowo należy zauważyć, że organy podatkowe nie mają prawa ingerować w zawierane umowy i przyjęty w nich sposób rozliczeń pomiędzy kontrahentami, chyba że postanowienia umów naruszają przepisy podatkowe, a to może być stwierdzone jedynie w drodze postępowania podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, ul. Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.