ITPP1/443-644b/09/KM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 3 lipca 2009 r. (data wpływu 13 lipca 2009 r.) uzupełnionym w dniach 23 września, 5 i 19 października 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla sprzedawanych wydawnictw - jest prawidłowe.

W dniu 13 lipca 2009 r. został złożony wniosek uzupełniony w dniach 23 września, 5 i 19 października 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla sprzedawanych wydawnictw.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (spółka cywilna) w dniu 10 stycznia 2009 r. rozpoczął działalność w zakresie wydawania książek drukiem. W ramach działalności przygotowywane są książki do druku (w tym pozyskanie praw do tekstu, prace redaktorskie, korektorskie, opracowanie graficzne, skład tekstu). Następnie na podstawie przygotowanych materiałów (wersja elektroniczna) zlecana jest usługa druku firmom zewnętrznym. Kolejnym krokiem jest dystrybucja, która odbywa się we własnym zakresie (np. podczas spotkań z autorem) oraz za pośrednictwem dystrybutora, który przejmuje na siebie rozprowadzenie powierzonego nakładu (hurtowo i detalicznie). Część nakładu podlega też rozdawaniu w celach promocyjnych (np. bibliotekom). Wydawane przez Wnioskodawcę książki opatrzone są znakiem ISBN "z puli przyznanej przez Bibliotekę".

Z tego powodu stawka podatku VAT na sprzedaż została określona jako 0%.

Zakres i forma współpracy z firmą dystrybucyjną przedstawia się następująco:

* na podstawie dokumentów WZ część nakładu trafia do dystrybutora;

* po zakończeniu okresu rozliczeniowego tj. miesiąca kalendarzowego, dystrybutor w terminie do 15-tego dnia miesiąca następnego, informuje Wnioskodawcę (wydawcę) o ilości sprzedanych egzemplarzy w miesięcznym okresie rozliczeniowym,

* na podstawie przesłanego rozliczenia Wnioskodawca wystawia fakturę VAT dystrybutorowi za ilość faktycznie sprzedanych egzemplarzy za cenę ustaloną w umowie,

* niesprzedany nakład znajduje się u dystrybutora, który w tym zakresie pełni funkcje magazynu zewnętrznego dla Wnioskodawcy.

Wskazano, iż na fakturze jako data wystawienia widnieje data faktycznego wystawienia faktury w miesiącu, w którym otrzymano informację, ile egzemplarzy dystrybutor sprzedał oraz data sprzedaży, będąca datą poprzedniego miesiąca, gdyż dystrybutor poinformował o stanie "historycznym" (tzn. w miesiącu bieżącym informacja o sprzedaży za miesiąc poprzedni).

Przykładowo na podstawie otrzymanej 15-tego maja 2009 r. informacji o sprzedaży 100 sztuk egzemplarzy w kwietniu 2009 r. wystawiono dystrybutorowi fakturę (jest to faktura sprzedaży Wnioskodawcy) za 100 sztuk z datą wystawienia 15 maja 2009 r., a datą sprzedaży - miesiąc kwiecień 2009 r. i adekwatnie do stanów podanych na fakturze: "do VAT" wykazano tę fakturę w miesiącu jej wystawienia, a do przychodów w miesiącu sprzedaży.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, iż sprzedawane książki mieszczą się w grupowaniu 22.11.10 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (książki drukowane), w tym grupa oznaczona symbolem ISBN z puli przyznawanej przez Bibliotekę.

Zdaniem Wnioskodawcy w momencie przekazania dystrybutorowi części nakładu książek nie następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, gdyż dochodzi jedynie do zaopatrzenia własnego, zewnętrznego magazynu.

Książki są własnością Wnioskodawcy, który może je z magazynu zabrać. Dopiero w momencie sprzedaży ich przez dystrybutora, który "zarabia" na każdym sprzedanym egzemplarzu, dochodzi do faktycznego przekazania książki odbiorcy i rozporządzania nią jak właściciel, przy czym "rozporządzającym staje się kupujący książkę". Dystrybutor nie kupuje od Wnioskodawcy książek, doprowadza jedynie do ich rozprowadzenia i w każdym momencie aż do ich zakupu, Wnioskodawca, jako wydawca rozporządza książkami decydując o ich losie. Nie zmienia się to również wówczas, gdy znajdują się we własnym magazynie zewnętrznym - u dystrybutora.

W kolejnym uzupełnieniu wniosku wskazano, iż dystrybutor sprzedaje książki na własny rachunek i we własnym imieniu, a zakupu dokonuje w cenie niższej, tj. pomniejszonej o przysługujący 55% rabat od ustalonej przez Wnioskodawcę ceny detalicznej. Dokumentowanie transakcji odbywa się w ten sposób, że dla osób fizycznych prowadzona jest ewidencja za pomocą kasy fiskalnej, a dla firm wystawiane są faktury. Po zakończeniu miesiąca sprzedaży dystrybutor przesyła zestawienie sprzedanych egzemplarzy uzgadniane z remanentem, np. jeżeli w magazynie zewnętrznym pozostało 150 książek, a na początku miesiąca było ich 200 sztuk, co oznacza, że sprzedał 50 książek i jeśli stan magazynu zewnętrznego zgadza się z przesłaną informacją, Wnioskodawca wystawia fakturę za dystrybucję 50-ciu sztuk książek w cenie ustalonej jak wyżej.

Część nakładu trafia z drukarni do magazynu zewnętrznego Wnioskodawcy udostępnionego na ten cel (składowania) przez dystrybutora. Wystawiany dokument "WZ" ma charakter "porządkowy", by wykazać, że towar został przesunięty do magazynu zewnętrznego. Wnioskodawca dopuszcza wystawienie dokumentu MM (przesunięcie magazynowe), podkreślając staranność przy dokumentowaniu obiegu materiałowego książek. Dystrybutor udostępniając swój magazyn potwierdza stan dostawy (ilość i zawartość wg tytułów książek), która będzie przechowywana, a następnie mając dostęp do magazynu, rozlicza się co miesiąc ile książek pobrał i sprzedał we własnym imieniu i na własny rachunek. Takie postępowanie obniża koszty obu stron kontraktu i umożliwia rekompensatę za koszty magazynowania w postaci korzystnego rabatu na cenę sprzedaży dla dystrybutora.

Zapłata następuje zgodnie z umową i wystawioną fakturą w terminie 90 dni od jej otrzymania, a faktura jest wystawiana w ciągu 14 dni od otrzymania rozliczenia. Zawarta umowa z dystrybutorem przewiduje rozliczenie zwrotów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowo wykazano obowiązek podatkowy w podatku VAT w miesiącu wystawienia "niezwłocznie" faktury, tj. w tym samym miesiącu, co otrzymanie informacji od dystrybutora.

Zdaniem Wnioskodawcy, data wystawienia faktury sprzedaży za pośrednictwem dystrybutora w miesiącu otrzymania informacji o sprzedaży od dystrybutora jest datą prawidłową i jedyną możliwą, gdyż Wnioskodawca - nie mając tej informacji - nie jest w stanie (z przyczyn technicznych) przewidzieć sprzedaży i wystawić wcześniej faktury. Dystrybutor, prowadząc sprzedaż do ostatniego dnia miesiąca włącznie, dopiero po zamknięciu miesiąca i po przygotowaniu dokumentacji przekazuje daną informację, zatem Wnioskodawca wykazuje obowiązek podatkowy w podatku VAT w miesiącu wystawienia faktury, tj. w tym samym miesiącu, w którym otrzymał informację od dystrybutora.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do przepisu art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie z art. 2 pkt 6 powołanej ustawy przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich część, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Stosownie do art. 19 ust. 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Natomiast dla dostaw książek przewidziany jest szczególny moment powstania obowiązku podatkowego. Zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 3 ustawy powstaje on z chwilą wystawienia faktury lub otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu dostawy gazet, magazynów, czasopism (PKWiU 22.12 i 22.13) oraz książek (PKWiU ex 22.11) - z wyłączeniem książek adresowych o zasięgu krajowym, regionalnym i lokalnym, książek telefonicznych, teleksów i telefaksów (PKWiU 22.11.20-60.10), nut, map i ulotek, nie później jednak niż 60 dnia, licząc od dnia wydania tych towarów; jeżeli umowa przewiduje rozliczenie zwrotów wydawnictw, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury dokumentującej faktyczną dostawę, nie później jednak niż po upływie 120 dni, licząc od pierwszego dnia wydania tych wydawnictw.

Ponadto, w myśl § 11 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 z późn. zm.), w przypadkach określonych w art. 19 ust. 10, ust. 13 pkt 1-5 i 7-11, ust. 16a oraz ust. 16b ustawy, fakturę wystawia się nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego. Faktury, o których mowa w ust. 1, nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed powstaniem obowiązku podatkowego (§ 11 ust. 2).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca realizuje dostawy książek za pośrednictwem dystrybutora, który przejmuje na siebie rozprowadzenie powierzonego nakładu (hurtowo i detalicznie). Zgodnie ze wskazaniem zawartym w uzupełnieniu wniosku w momencie przekazania dystrybutorowi części nakładu książek nie następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, gdyż dochodzi jedynie do zaopatrzenia - udostępnionego przez dystrybutora - zewnętrznego magazynu Wnioskodawcy. Dopiero bowiem w momencie sprzedaży wydawnictw przez dystrybutora, który sprzedaje we własnym imieniu i na własny rachunek, dochodzi do faktycznego przekazania książki odbiorcy i rozporządzania nią jak właściciel.

Natomiast Wnioskodawca, na podstawie przesłanego rozliczenia do 15-tego dnia miesiąca następnego po okresie rozliczeniowym wystawia (w tej dacie) fakturę VAT na rzecz dystrybutora za ilość faktycznie sprzedanych egzemplarzy za cenę ustaloną w umowie, rozpoznając jednocześnie obowiązek podatkowy w miesiącu wystawienia faktury, tj. w tym samym miesiącu, w którym otrzymał informację od dystrybutora.

Zatem przyjmując, iż w opisanych w stanie faktycznym okolicznościach, dopiero po realizacji sprzedaży przez dystrybutora mamy do czynienia z dokonaną przez Wnioskodawcę na rzecz tego podmiotu dostawą książek, dla których ustawodawca przewidział szczególny moment powstania obowiązku podatkowego w trybie art. 19 ust. 13 pkt 3 ww. ustawy, należy uznać za prawidłowy przyjęty sposób określenia obowiązku podatkowego (tj. w miesiącu następnym po miesiącu, w którym nastąpiła dostawa), bowiem powstaje on z chwilą wystawienia faktury, skoro nie upłynęło 60 dni, licząc od pierwszego dnia wydania tych towarów, a ponadto wcześniej nie otrzymano całości lub części zapłaty. W tej konkretnej sytuacji, gdy fakturowana jest ilość faktycznie sprzedanych egzemplarzy książek, nie wystąpi także okoliczność dokonywania ("rozliczenia") zwrotów wydawnictw.

Ponadto należy zauważyć, iż moment wystawienia faktury reguluje § 11 ust. 1 rozporządzenia, w którym ustawodawca jasno wskazał, iż fakturę wystawia się nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego, jednakże nie wcześniej niż 30. dnia przed jego powstaniem.

Jednocześnie należy zaznaczyć, iż zgodnie z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), wyczerpujący opis stanu faktycznego winien wynikać z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie z załączonych do niego dokumentów, w związku z czym nie były one przedmiotem merytorycznej analizy. Ponadto na podstawie art. 14b § 1 ww. ustawy Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Jak wynika z treści powołanych przepisów, przedmiotem wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego może być ocena prawna danego stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego, dotyczącego wnioskodawcy, dokonywana na gruncie przepisów prawa podatkowego. Organ wydający interpretację rozstrzyga, czy zainteresowany prawidłowo ocenia kwestię wpływu zaistnienia opisanej sytuacji faktycznej na obowiązki i uprawnienia wynikające z unormowań prawa podatkowego, zatem przedmiotem tych rozstrzygnięć nie może być ocena poprawności umów cywilnoprawnych zawieranych pomiędzy stronami.

W związku z tym niniejszej interpretacji udzielono przy założeniu, że na gruncie prawa cywilnego przedmiotowa umowa wywiera skutki prawne w postaci przeniesienia własności książek na rzecz dystrybutora dopiero w momencie sprzedaży książek odbiorcy finalnemu.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.