ITPP1/443-640/09/AD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 28 lipca 2009 r. (data wpływu 3 sierpnia 2009 r.), uzupełnionym w dniach 16 i 30 października 2009 r. (daty wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania dostawy budynków mieszkalnych i stawki podatku obowiązującej dla tej czynności - jest nieprawidłowe.

W dniu 3 sierpnia 2009 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniach 16 i 30 października 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie w zakresie opodatkowania dostawy budynków mieszkalnych i stawki podatku obowiązującej dla tej czynności.

W przedmiotowym wniosku, oraz jego uzupełnieniach, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 2 października 1996 r. otrzymał Pan od rodziców w drodze darowizny działkę o pow. 3,46 ha z rozpoczętą budową domu. W dniu 17 lipca 2007 r. wójt gminy wydał postanowienie wyrażające zgodę na podział ww. nieruchomości na 7 działek. W 2008 r., po skończeniu budowy ww. domu, dokonał Pan jego sprzedaży i w tym samym roku na jednej z działek wybudował Pan dom, który w przyszłości zamierza sprzedać. Pozostało łącznie 5 niezabudowanych działek, na których planuje Pan budowę kolejnych budynków i ich sprzedaż, przy czym budowy nie będzie dokonywać jednocześnie, ale w przypadku sprzedaży jednego budynku, środki finansowe uzyskane z tej transakcji będzie wykorzystywać na budowę następnego (maksymalnie dwa budynki rocznie). Jeżeli nie uda się sprzedać budynku, nie będzie Pan budować następnego. Grunt, na którym zamierza Pan budować budynki przeznaczony jest pod budownictwo mieszkalno-usługowe. Budynki sklasyfikowane są według PKOB w dziale 111- budynki mieszkalne jednorodzinne. Przedmiotowy grunt, od 1996 r. do chwili jego podziału (w 2007 r.) był przez Pana uprawiany (zboża wykorzystywane na potrzeby własnego gospodarstwa rolnego), a od 2008 r. leży odłogiem.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy ww. transakcje będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług i jaką należy zastosować stawkę podatku.

Zdaniem Wnioskodawcy, ww. transakcje nie będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Definicję towaru ustawodawca zawarł w art. 2 pkt 6 powołanej ustawy. Zgodnie z tym przepisem, pod pojęciem towaru należy rozumieć rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy definiuje pojęcie dostawy towarów za wynagrodzeniem. Zgodnie z tym przepisem, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

W związku z powyższym, aby dostawę towarów uznać za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej, należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar dokonywać takich czynności wielokrotnie, a wykorzystywane przez niego towary, czy usługi zostały nabyte w celu spożytkowania ich do wykonywania tej czynności.

Uznanie osoby za podatnika w rozumieniu ustawy, uzależnione jest od prowadzenia przez nią działalności gospodarczej, bowiem wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego tylko wtedy, gdy czynność ta została wykonana w ramach działalności gospodarczej, w związku z którą dana czynność jest wykonywana. Dlatego też uzasadnionym winno być wykluczenie osób fizycznych z grona podatników, nawet jeżeli wykonują czynność dostawy towarów, jeśli zbywają część majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego sprzedaży.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że w 1996 r. otrzymał Pan od rodziców w drodze darowizny nieruchomość o pow. 3,46 ha z rozpoczętą budową domu, którą podzielił na 7 mniejszych działek. Nieruchomość, jako działka rolna, była do chwili jej podziału uprawiana zbożami wykorzystywanymi na potrzeby gospodarstwa rolnego, a od 2008 r. leży odłogiem. W 2008 r., po skończeniu budowy ww. domu, sprzedał go Pan i w tym samym roku wybudował dom, aby w przyszłości dokonać jego dostawy. Na pozostałych 5 działkach zamierza Pan budować budynki (sklasyfikowane według PKOB w dziale 111 - budynki mieszkalne jednorodzinne) i systematycznie je sprzedawać (maksymalnie dwa budynki w roku). Grunt, na którym będą one posadowione, przeznaczony jest pod budownictwo mieszkalno-usługowe.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że w ocenie tut. organu, nie przyświecał Panu cel związany z wykorzystaniem tego gruntu na potrzeby własne (np. budowa domu na potrzeby osobiste). Przedmiotowa nieruchomość została podzielona na mniejsze działki, w celu ich zabudowy budynkami mieszkalnymi, a następnie systematycznej ich sprzedaży. Zatem okoliczności sprawy nie wskazują, ażeby opisany grunt służył do zaspokajania Pana potrzeb osobistych. Powyższe cechy są okolicznościami wskazującymi na prowadzenie przez Pana działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W efekcie planowaną przez Pana dostawę budynków mieszkalnych dokonywaną w sposób częstotliwy (kilkukrotny) należy uznać za działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, która w oparciu o regulację zawartą w art. 5 ust. 1 ustawy podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział także stawki preferencyjne, obniżone, tj. 7%, 3% i 0% lub zwolnienie od podatku.

Z regulacji art. 41 ust. 12 ustawy wynika, że 7% stawkę podatku od towarów i usług stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, rozumie się - w myśl ust. 12a powołanego artykułu - obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych.

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12b ww. ustawy nie zalicza się:

* budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m ²;

* lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m ².

Z treści ust. 12c ww. artykułu wynika, że w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Zgodnie z § 6 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do:

Z unormowań zawartych w przytoczonych przepisach wynika, iż 7% stawka podatku ma zastosowanie w całym budownictwie mieszkaniowym, zarówno objętym społecznym programem mieszkaniowym, jak i nieobjętym tym programem. Należy również zwrócić uwagę na art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

W art. 43 ustawy zawarto katalog czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług.

W przypadku dostawy nieruchomości zabudowanej (w niniejszej sprawie planowana jest sprzedaż budynków mieszkalnych) możliwość zwolnienia od podatku tej dostawy uzależniona jest od spełnienia warunków wynikających z art. 43 ust. 1 pkt 10-10a oraz ust. 7a.

Stosownie do treści ust. 1 pkt 10 ww. artykułu, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Natomiast pkt 10a tego artykułu stanowi, iż zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Z kolei w myśl przepisu art. 43 ust. 7a ww. ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

W art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca określił co należy rozumieć pod pojęciem pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z tym przepisem przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt, lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem. Zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa, czy najem są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Jednocześnie wskazać należy, że zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, grunt na którym są one posadowione dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że sprzedaż ww. budynków dokonywana będzie w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż po raz pierwszy będzie miało miejsce oddanie ich do użytkowania pierwszemu nabywcy, w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu. Oznacza to, że czynności te będą traktowane jako odpłatne dostawy towarów podlegające opodatkowaniu 7% stawką.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Krajowe Biuro Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.