ITPP1/443-632/13/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 4 lipca 2013 r. (data wpływu 5 lipca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z planowanymi wydatkami - jest nieprawidłowe.

W dniu 5 lipca 2013 r. złożono wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego w związku z planowanymi wydatkami.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Ośrodek jest samorządową instytucją kultury posiadającą osobowość prawną, wpisaną w dnia 28 lutego 1995 r. do rejestru instytucji kultury, realizującą swoje zadania statutowe w dziedzinie upowszechniania kultury. Ośrodek na podstawie decyzji Zarządu Miasta z dnia 19 sierpnia 2002 r., nabył użytkowanie wieczyste gruntu o pow.... m² oraz własność położonego na nim budynku. Część budynku wydzielono na bibliotekę publiczną. W dniu 8 grudnia 1999 r. Ośrodek został zarejestrowany jako podatnik podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego.

W 2014 r. planowana jest przebudowa i remont wnętrza budynku Ośrodka oraz doposażenie sali kinowo-widowiskowej w niezbędną infrastrukturę sceniczną, projekcyjną, multimedialną oraz krzesła kinowe. Wykonano już projekty budowlane planowanych prac. W ramach zamówienia zostaną wykonane następujące prace:

1. Przebudowa i remont wnętrz budynku Ośrodka (roboty rozbiórkowe, fundamenty, roboty żelbetowe, zbrojenie, ściany nadziemia i działowe).

2. Roboty budowlane wykończeniowe budynku Ośrodka (stolarka, ślusarka, tynki i okładziny, podłoża i posadzki, malowanie, różne elementy zewnętrzne).

3. Zamontowanie dźwigu dla osób niepełnosprawnych.

4. Modernizacja instalacji wodno-kanalizacyjnej (kanalizacja sanitarna, instalacja wody zimnej, ciepłej i cyrkulacji, otulina termoizolacyjna),

5. Roboty elektryczne (instalacja systemu sygnalizacji pożarowej, montaż rozdzielnic elektrycznych, wewnętrzne linie zasilające, oprzewodowanie instalacji siłowej i oświetlenia, montaż opraw oświetleniowych, montaż osprzętu elektroinstalacyjnego, instalacja połączeń wyrównawczych, instalacja telefoniczna i komputerowa, badania i pomiary).

6. Instalacja wentylacji mechanicznej, klimatyzacji, oddymiania i ciepła technologicznego oraz instalacji chłodniczej.

7. Montaż urządzeń zespołu ekranowego, wykonanie instalacji zasilania urządzeń w kabinie projekcyjnej, instalacji sterowania, tablicy TK, regulacje.

8. Montaż aparatury do projekcji cyfrowych.

9. Wyposażenie sali kinowo-widowiskowej między innymi w:

* projektor cyfrowy 2D,

* obiektyw projekcyjny,

* podstawa do projektora uniwersalna,

* serwer kinowy.

10. Zakup aparatury nagłośnieniowej Dolby (procesor dźwięku kinowego Dolby, monitor kontrolny, wzmacniacz mocy - 6 szt., głośnik zaekranowy - 3 szt., głośnik superbasowy, głośnik efektowy (surround) - 12 szt., wózek metalowy - 3 szt., szafa metalowa).

11. Montaż aparatury nagłośnieniowej Dolby, wykonanie instalacji elektroakustycznej i przyłącza na scenie, regulacje.

12. Zakup i montaż aparatury do projekcji multimedialnych.

13. Zakup foteli do sali kinowej (232 szt.).

14. Wyposażenie kawiarni w stoły i krzesła.

15. Wyposażenie holi i kawiarni w system zawieszeń typu galeria.

W ramach prowadzonej działalności, w Ośrodku występuje sprzedaż opodatkowana (z tytułu: czynszu i wynajmu pomieszczeń, sprzedaży biletów kinowych, reklamy i ogłoszeń w lokalnej gazecie, sponsoringu imprez kulturalnych) oraz usługi nieodpłatne (tekst jedn.: zajęcia kół zainteresowań, organizacja imprez w budynku Ośrodka i w plenerze, usługi kawiarenki internetowej, wypożyczalni książek). Część pomieszczeń udostępniana też jest innym podmiotom nieodpłatnie na podstawie użyczenia. Ośrodek nie jest w stanie wydzielić jakie wydatki są związane z czynnościami opodatkowanymi, a jakie z niepodlegającymi opodatkowaniu. Dlatego, że na takie jednoznaczne wyodrębnienie nie pozwala istniejąca dokumentacja tj. projekt budowlano-wykonawczy przebudowy i remontu Ośrodka.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Ośrodek (jako zarejestrowany podatnik VAT czynny) będzie uprawniony do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących poniesione wydatki związane z remontem budynku, pomimo że prace będą dotyczyły pomieszczeń związanych z działalnością opodatkowaną i niepodlegajacą opodatkowaniu.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionych okolicznościach Ośrodkowi będzie przysługiwało prawo do całkowitego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione wydatki związane z remontem budynku, pomimo że prace będą dotyczyły pomieszczeń związanych z działalnością opodatkowaną i niepodlegajacą opodatkowaniu.

Ośrodek nie ma możliwości przyporządkowania dokonanych zakupów do jednego konkretnego rodzaju prowadzonej działalności dlatego przysługuje mu pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne. Zakup nie będzie wykorzystywany do sprzedaży zwolnionej.

Wskazano, że art. 173 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej przewiduje, że ustalenie metody odliczenia podatku VAT w przypadku zakupu towarów i usług wykorzystywanych przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych jak również wyłączonych z zakresu opodatkowania pozostawione zostało uznaniu państw członkowskich. Uchwała sędziów NSA z dnia 24 października 2011 r. sygn. I FPS 9/10 jednoznacznie doprecyzowała ww. stanowisko, gdzie Sąd wskazał: "(...) w świetle przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego)". Powyższe stanowisko zostało uwzględnione w wydawanych w 2012 r. i 2013 r. w imieniu Ministra Finansów indywidualnych interpretacji podatkowych. Dla przykładu wskazano na interpretacje: Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 11 marca 2013 r. znak IPTPP2/443-1013/12-7/JS, Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 13 marca 2012 r. znak: ILPP1/443-1531/11 -7/AI.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z postanowieniami art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 tej ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

* z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Z treści powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. czynnościom, które generują podatek należny. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Wskazana powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w sytuacji świadczenia czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) nie są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych VAT.

Z treści wniosku wynika, iż Ośrodek, będący podatnikiem VAT czynnym, planuje w 2014 r. przebudowę i remont wnętrza budynku Ośrodka oraz doposażenie sali kinowo-widowiskowej w niezbędną infrastrukturę sceniczną, projekcyjną, multimedialną oraz krzesła kinowe. W ramach projektu zostaną wykonane m.in. następujące prace:

* przebudowa i remont wnętrz budynku (roboty rozbiórkowe, fundamenty, roboty żelbetowe, zbrojenie, ściany nadziemia i działowe);

* roboty budowlane wykończeniowe budynku (stolarka, ślusarka, tynki i okładziny, podłoża i posadzki, malowanie, różne elementy zewnętrzne);

* zamontowanie dźwigu dla osób niepełnosprawnych; modernizacja instalacji wodno-kanalizacyjnej (kanalizacja sanitarna, instalacja wody zimnej, ciepłej i cyrkulacji, otulina termoizolacyjna);

* roboty elektryczne (instalacja systemu sygnalizacji pożarowej, montaż rozdzielnic elektrycznych, wewnętrzne linie zasilające, oprzewodowanie instalacji siłowej i oświetlenia, montaż opraw oświetleniowych, montaż osprzętu elektroinstalacyjnego, instalacja połączeń wyrównawczych, instalacja telefoniczna i komputerowa, badania i pomiary);

* instalacja wentylacji mechanicznej, klimatyzacji, oddymiania i ciepła technologicznego oraz instalacji chłodniczej;

W ramach działalności Ośrodka występuje sprzedaż opodatkowana (tekst jedn.: za czynsz z wynajmu pomieszczeń; sprzedaż biletów kinowych, reklamy i ogłoszeń w lokalnej gazecie, sponsoringu imprez kulturalnych) oraz usługi nieodpłatne (tekst jedn.: zajęcia kół zainteresowań, organizacja imprez w budynku Ośrodka i w plenerze, usługi kawiarenki internetowej, wypożyczalni książek oraz nieodpłatne użyczenie części pomieszczeń innym podmiotom).

Wskazano, że Ośrodek nie jest w stanie wydzielić jakie wydatki są związane z czynnościami opodatkowanymi, a jakie z niepodlegającymi opodatkowaniu, bowiem na takie jednoznaczne wyodrębnienie nie pozwala istniejąca dokumentacja dotycząca remontu i przebudowy Ośrodka.

Wskazano również, że zakupy nie będą wykorzystywane do sprzedaży zwolnionej.

Zatem analizując kwestię prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków inwestycyjnych, odnoszących się do planowanej przebudowy i remontu budynku Ośrodka, mając na uwadze, że zakres przedstawionych prac wskazuje, że będą one stanowiły ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, należy uwzględnić unormowania zawarte w art. 86 ust. 7b ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z tym przepisem, w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.

Przy czym przez wytworzenie nieruchomości, stosownie do art. 2 pkt 14a ustawy o podatku od towarów i usług, rozumieć należy wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym.

Cytowany przepis art. 86 ust. 7b ustawy o podatku od towarów i usług wprowadza szczególny tryb odliczeń podatku naliczonego w przypadku nieruchomości i nakłada obowiązek określenia wysokości udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość została lub zostanie wykorzystana do celów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Powołany wyżej przepis reguluje sposób obliczania podatku naliczonego od nabycia bądź wytworzenia nieruchomości (w tym nakładów ponoszonych na nieruchomość) w sytuacji, w której dana nieruchomość ma być używana zarówno na cele działalności, jak i na cele niezwiązane z prowadzoną działalnością. Niniejsza regulacja ma zastosowanie wówczas, gdy dana nieruchomość (której dotyczy podatek naliczony) nie jest wykorzystywana wyłącznie na cele działalności. Obejmuje ona sytuacje, w których nieruchomość ma przeznaczenie mieszane, to znaczy jest wykorzystywana zarówno na cele związane z działalnością, jak i na inne cele, czyli cele pozostające poza zakresem VAT.

W związku z powyższym należy stwierdzić, iż Ośrodek będzie zobowiązany do określenia udziału procentowego, w jakim budynek będzie wykorzystywany do celów gospodarczych i zgodnie z tym udziałem będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych dotyczących tej nieruchomości.

Ponadto zgodnie z art. 90a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku gdy w ciągu 120 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym nieruchomość stanowiąca część przedsiębiorstwa podatnika została przez niego oddana w użytkowanie, nastąpi zmiana w stopniu wykorzystania tej nieruchomości do celów działalności gospodarczej, dokonuje się korekty podatku naliczonego odliczonego przy jej nabyciu lub wytworzeniu. Korekty, o której mowa w zdaniu pierwszym, dokonuje się w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła ta zmiana, w kwocie proporcjonalnej do pozostałego okresu korekty. Jeżeli podatnik wykorzystuje tę nieruchomość w działalności gospodarczej również do czynności zwolnionych od podatku bez prawa do odliczeń, korekta powinna uwzględniać proporcję określoną w art. 90 ust. 3-10, zastosowaną przy odliczeniu.

Stosownie natomiast do art. 90a ust. 2 ustawy o VAT w przypadku, o którym mowa w ust. 1, przepisu art. 8 ust. 2 nie stosuje się.

Zatem po oddaniu budynku do użytkowania Ośrodek powinien określić, w jakim stopniu jest on wykorzystywany na potrzeby prowadzonej przez Ośrodek działalności gospodarczej, w rozumieniu powołanego wyżej art. 15 ust. 2 ustawy, a w przypadku zmiany udziału procentowego, o którym mowa w art. 86 ust. 7b ustawy o VAT, Ośrodek powinien dokonywać odpowiedniej korekty podatku naliczonego od tych wydatków inwestycyjnych.

Reasumując, biorąc pod uwagę opis sprawy oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, iż Ośrodkowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony od wydatków ponoszonych na przebudowę i remont (ulepszenie) budynku nie od całości poniesionych wydatków, ale tylko według udziału procentowego, zgodnie z art. 86 ust. 7b, w związku z art. 2 pkt 14a ustawy o podatku od towarów i usług. A zatem Ośrodek zgodnie z tymi przepisami musi ustalić udział procentowy, o którym mowa w powyższym przepisie.

Jeśli budynek zostanie oddany do użytkowania i założona proporcja ulegnie zmianie w ciągu 120 miesięcy od dnia jej oddania, Ośrodek będzie zobowiązany w świetle art. 90a ustawy do dokonywania stosownych korekt.

Ponadto podkreśla się, iż prawidłowe określenie udziału procentowego, o którym mowa w art. 86 ust. 7b i art. 90a ustawy, a w konsekwencji części podatku naliczonego, związanej ze sprzedażą opodatkowaną, należy do podatnika. Natomiast ocena prawidłowości przyjętych rozwiązań może nastąpić jedynie w drodze przeprowadzonego postępowania podatkowego przez właściwy organ pierwszej instancji.

Końcowo wskazać należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.