ITPP1/443-604/13/KM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 27 czerwca 2013 r. (data wpływu 1 lipca 2013 r.) uzupełnionym w dniu 25 września 2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego na podstawie art. 89b ustawy - jest prawidłowe.

W dniu 1 lipca 2013 r. został złożony wniosek uzupełniony w dniu 25 września 2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego na podstawie art. 89b ustawy.

W złożonym wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (spółka cywilna) jest dłużnikiem z tytułu umowy najmu lokalu użytkowego. Dług jest dosyć wysoki i obejmuje m.in. nieopłacone faktury z terminem płatności na 10 września 2012 r., 10 października 2012 r., 10 listopada 2012 r., 10 grudnia 2012 r. i 10 stycznia 2013 r. W dniu 4 lutego 2013 r. zostało zawarte porozumienie z wierzycielem o rozłożeniu długu na raty miesięczne począwszy od dnia 31 marca 2013 r. do 31 stycznia 2014 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy spółka jest zobowiązana do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającego z tych faktur w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150. dzień od dnia upływu terminu płatności określonego na fakturach, jeżeli w drodze porozumienia zapłata tych faktur została rozłożona na raty, tj. zostały określone nowe terminy zapłaty długu.

Zdaniem Wnioskodawcy zmiana terminu płatności, tj. jego wydłużenie w drodze rozłożenia na raty będzie przesuwać ustalony przez strony termin płatności. Dopiero niedotrzymanie nowych terminów spłaty będzie skutkowało korektą podatku naliczonego. Zawarte porozumienie "na nowo ułożyło" wiążące Wnioskodawcę stosunki umowne tak, aby zapewnić spółce możliwość spłaty. Wskazano, iż konieczność korekty podatku naliczonego w terminie 150 dni od dnia upływu terminu płatności określonego na fakturze spowoduje dla spółki znaczne zagrożenie regulowania ustalonych rat.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 89b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze.

Przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli dłużnik uregulował należność najpóźniej w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności tej należności (art. 89b ust. 1a ustawy).

Natomiast w myśl art. 89b ust. 2 ustawy, w przypadku częściowego uregulowania należności w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, korekta dotyczy podatku naliczonego przypadającego na nieuregulowaną część należności. Przepis ust. 1a stosuje się odpowiednio.

Wyżej wymienione uregulowania w przywołanym brzmieniu obowiązują od dnia 1 stycznia 2013 r. na skutek zmian w ustawie o podatku od towarów i usług wprowadzonych ustawą z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz. U. z 2012 r. poz. 1342).

Niemniej jednak zgodnie z art. 23 ust. 1 ww. ustawy, do wierzytelności powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy art. 89a i art. 89b ustawy zmienianej w art. 11 (tekst jedn.: ustawy o podatku od towarów i usług), w brzmieniu dotychczasowym, z zastrzeżeniem ust. 2.

W świetle art. 23 ust. 2 ww. ustawy, przepisy art. 89a i art. 89b ustawy zmienianej w art. 11, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się również do wierzytelności powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, których nieściągalność została, zgodnie z art. 89a ust. 1a ustawy zmienianej w art. 11, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, uprawdopodobniona po dniu 31 grudnia 2012 r.

Nowe zasady stosowania tzw. ulgi za złe długi mają zastosowanie do wierzytelności, które powstały od dnia 1 stycznia 2013 r. oraz wierzytelności powstałych przed tą datą, których nieściągalność została uprawdopodobniona (zgodnie z nowymi zasadami) już w 2013 r. tj. w 2013 r. upłynął 150. dzień od dnia upływu terminu ich płatności. Oznacza to, że tylko w takich sytuacjach dłużnik jest zobowiązany do dokonania obowiązkowej korekty podatku naliczonego niezależnie od zachowania wierzyciela, a więc obowiązek dokonania korekty ciąży na dłużniku niezależnie od faktu, czy jego wierzyciel skorzystał z ulgi za złe długi, o których mowa w art. 89a ustawy, czy też nie.

W przypadku stwierdzenia, że podatnik naruszył obowiązek określony w ust. 1, naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej ustala dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości 30% kwoty podatku wynikającego z nieuregulowanych faktur, który nie został skorygowany zgodnie z ust. 1. W stosunku do osób fizycznych, które za ten sam czyn ponoszą odpowiedzialność za wykroczenie skarbowe albo za przestępstwo skarbowe, dodatkowego zobowiązania podatkowego nie ustala się (art. 89b ust. 6 ustawy).

Z okoliczności przedstawionych we wniosku dotyczących wynika, iż z powodu nieuregulowania zobowiązań z tytułu umowy najmu lokalu użytkowego, Wnioskodawca i wierzyciel podpisali w dniu 4 lutego 2013 r. porozumienie o rozłożeniu długu na raty miesięczne. Termin płatności wszystkich nieopłaconych faktur został określony na dzień późniejszy niż 4 sierpnia 2012 r. (pierwsza z wskazanych faktur przewidywała płatność na dzień 10 września 2012 r.).

Zatem stwierdzić należy, iż w niniejszej sprawie znajdą zastosowanie stosowne przepisy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r., skoro wierzytelności powstały przed tą datą, lecz ich nieściągalność została uprawdopodobniona (zgodnie z nowymi zasadami) już w 2013 r., tj. w 2013 r. upłynął 150. dzień od dnia upływu terminu ich płatności.

W takim przypadku nieuregulowanie należności wynikających z przedmiotowych faktur po upływie 150 dni od dnia upływu (pierwotnych) terminów płatności określonych w tych fakturach, który to 150. dzień nastąpił po dniu 31 grudnia 2012 r. - zobowiązuje Wnioskodawcę - co do zasady - do dokonania korekty podatku naliczonego stosownie do art. 89b ustawy o VAT, niezależnie od zachowania wierzyciela.

Jeżeli jednak umownie zostanie zmieniony termin płatności zobowiązań, to 150 dzień będzie biegł od nowego ustalonego przez Strony terminu, a tym samym nie będzie obowiązku korekty podatku naliczonego za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia pierwszego terminu płatności zobowiązania.

Jeżeli zatem w porozumieniu zawarta zostanie zgodna wola stron co do innego (nowego) terminu zapłaty, ten termin będzie właściwym do liczenia okresu, o którym mowa w art. 89b ustawy o podatku od towarów i usług. Skoro więc przedmiotem wniosku są wierzytelności, których termin płatności ostatecznie upłynął po dniu 31 grudnia 2012 r., to w niniejszej sprawie znajdą zastosowanie przepisy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r.

W świetle tak przedstawionego opisu zdarzenia należy stwierdzić, iż Wnioskodawca będzie zobowiązany do korekty podatku naliczonego dopiero w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni liczonym od dnia upływu przedłużonego terminu płatności określonego w zawartej - przed upływem 150 dni od pierwotnie ustalonych terminów płatności - umowie (w drodze rozłożenia na raty), przy jednoczesnym założeniu, że porozumienie jest faktycznie obustronną wolą stron transakcji, co do ustalenia nowego terminu zapłaty.

Dodatkowo wskazać należy, że przepisy podatkowe nie regulują stosunków cywilnoprawnych (zasad zawierania umów cywilnoprawnych, porozumień), ani nie mają wpływu na ich treść, w tym ustalenia dotyczące terminów płatności. Zgodnie z zasadą swobody umów, to strony umowy rozstrzygają m.in. zasady rozliczeń z tytułu zawarcia umów cywilnoprawnych.

Organy podatkowe nie mają prawa ingerować w treść zawieranych umów i przyjęte w nich ustalenia, w tym zasady ustalania terminów płatności, chyba że postanowienia umów naruszają przepisy podatkowe, a to może być stwierdzone jedynie w trakcie przeprowadzonego przez organ pierwszej instancji postępowania podatkowego. Zgodnie bowiem z art. 199a § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności, a jeżeli pod pozorem dokonania czynności prawnej dokonano innej czynności prawnej, skutki podatkowe wywodzi się z tej ukrytej czynności prawnej. Natomiast organ uprawniony do wydania interpretacji indywidualnej nie ma prawnej możliwości ingerencji w treść tych umów. Z art. 14h Ordynacji podatkowej wynika bowiem, iż powołany przepis nie ma zastosowania w postępowaniu w przedmiocie wydawania interpretacji indywidualnej.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.