ITPP1/443-511b/10/BJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 24 maja 2010 r. (data wpływu 2 czerwca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i dokumentowania premii pieniężnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 2 czerwca 2010 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i dokumentowania premii pieniężnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność handlową w zakresie obrotu artykułami elektrycznymi, elektrotechnicznymi, telekomunikacyjnymi, osprzętem elektroinstalacyjnym, siłowym, jak również kablami i przewodami elektrycznymi i telekomunikacyjnymi. Ponadto jest udziałowcem "K." Sp. z o.o. z siedzibą w W. "K." Sp. z o.o. w interesie udziałowców oraz firm stowarzyszonych koordynuje proces zaopatrzenia, negocjuje warunki handlowe, prowadzi działalność promocyjną oraz marketingową. Dostawcami towarów będących przedmiotem obrotu są wiodący producenci szeroko rozumianego sprzętu elektrycznego i elektrotechnicznego, zarówno polscy, jak i zagraniczni. W większości przypadków z dostawcami zawierane są trójstronne umowy handlowe, które określają warunki współpracy dla wszystkich podmiotów wchodzących w skład "K." Sp. z o.o. W indywidualnych przypadkach zawierane są indywidualne umowy pomiędzy Spółką oraz konkretnym dostawcą sprzętu. Umowy handlowe określają między innymi rabaty na określone grupy asortymentowe produktów oferowanych przez danego producenta, jak również wynagrodzenie należne odbiorcom za osiągnięcie określonego wolumenu zakupów (premie pieniężne). W niektórych przypadkach wypłata premii pieniężnej uwarunkowana jest świadczeniem przez Spółkę usług marketingowych, promocyjnych, technicznych, polegających na odpowiedniej ekspozycji produktów, dystrybucji materiałów reklamowych, promocji produktów wśród odbiorców, odpowiedniego doboru sprzętu i szeroko rozumianego doradztwa w zakresie towarów stanowiących wolumen handlowy danego producenta. W innych przypadkach premia pieniężna nie jest powiązana z jakimikolwiek świadczeniem ze strony Spółki i stanowi jedynie wynagrodzenie za osiągnięcie określonego pułapu obrotów. Umowy handlowe określają miesięczny, kwartalny, półroczny, a w niektórych przypadkach roczny okres rozliczeniowy. Premia pieniężna stanowi odpowiedni procent w stosunku do przekroczenia określonego pułapu obrotów netto. Wysokość wynagrodzenia przysługującego Spółce określona jest procentowo od wielkości obrotu u danego producenta na poszczególnych grupach asortymentowych. Wynagrodzenie należne nie jest powiązane z konkretnymi dostawami, ale z całym wolumenem dostaw w okresie rozrachunkowym.

W przypadku jeżeli z danym dostawcą nie jest zawarta trójstronna umowa handlowa, podmioty wchodzące w skład "K." Sp. z o.o. zaopatrują się w produkty producenta w jednym z podmiotów wchodzących w skład "K." Sp. z o.o., który ma zawartą umowę z przedmiotowym dostawcą. W takim przypadku na mocy porozumień zawartych pomiędzy członkami konsorcjum wypłata przez dostawcę premii pieniężnej rodzi obowiązek wypłaty tej premii podmiotowi dokonującemu zakupu. W takim przypadku Wnioskodawca z jednej strony jest podmiotem otrzymującym wynagrodzenie z tytułu premii pieniężnej, a z drugiej strony podmiotem dokonującym wypłaty tegoż wynagrodzenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w sytuacji, gdy wypłacana premia pieniężna stanowi wynagrodzenie za osiągnięcie określonego pułapu obrotu i nie jest powiązana ze spełnieniem jakichkolwiek świadczeń dodatkowych, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i powinna zostać udokumentowana notą księgową, czy też stanowi rabat (skonto, upust) i winna być udokumentowana przez dostawcę stosownymi fakturami korygującymi.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku, gdy wypłacana premia pieniężna nie stanowi wynagrodzenia za usługi świadczone przez firmę na rzecz dostawcy, nie zostaje spełniona dyspozycja art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w tym przypadku beneficjent świadczenia nie ma ani prawa, ani obowiązku udokumentowania przedmiotowej czynności fakturą VAT.

Ponadto Wnioskodawca uważa, że analizując przepisy prawa podatkowego czynność polegająca na otrzymaniu premii pieniężnej nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług lub też będzie stanowić rabat wymagający udokumentowania fakturami korygującymi wystawionymi przez dostawcę w zależności od tego, czy otrzymane premie pieniężne da się powiązać z konkretną dostawą (dostawami), czy też nie. Przy bardzo szerokim wolumenie dostaw, zróżnicowanym asortymencie i zróżnicowanym poziomie bonusów, które ustalane są w niejednorodny sposób dla poszczególnych grup asortymentowych po zakończeniu okresu rozliczeniowego, jak również mając na względzie, że obrót jednymi grupami asortymentowymi może powodować zwiększenie premii pieniężnej, przysługującej Spółce za obrót innymi grupami asortymentowymi oraz zmieniające się w okresie rozliczeniowym jednostkowe ceny dostaw uznać należy, że premia pieniężna należna beneficjentowi nie stanowi rabatu w rozumieniu § 13 ust. 1 rozporządzenia i winna być udokumentowana notą księgową.

Wnioskodawca uważa, iż zgodnie z wykładnią, jeżeli zostanie udzielony bonus, premia pieniężna, rabat pieniężny związany z daną dostawą, to wówczas winno nastąpić stosowne zmniejszenie podstawy opodatkowania (obrotu). Innymi słowy, aby dany upust był rabatem w rozumieniu art. 29 ust. 4 ustawy, musi pozostawać w bezpośrednim związku z konkretną dostawą. Tylko wtedy zmniejsza bowiem wynagrodzenie (cenę) określonej transakcji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast w świetle postanowień art. 8 ust. 1 cytowanej ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Również art. 24 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L . 347 z późn. zm.) wskazuje, że "świadczenie usług" oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów.

Uwzględniając powołane wyżej przepisy art. 5 i art. 8 cyt. ustawy, wskazać należy, iż każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 powołanej ustawy.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. "premie pieniężne" nabywcom. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania tych "premii" nabywcom uzależnione są od wielu czynników, m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie te zostały wypłacone, tzn. czy podatnik otrzymuje je w związku z zachowaniem stanowiącym usługę, w rozumieniu wskazanych wyżej przepisów.

Na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W myśl ust. 4 powołanego artykułu, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Przyznanie rabatu "potransakcyjnego" i jego wpływ na podstawę opodatkowania uregulowane zostało również w przepisach obecnie obowiązującej Dyrektywy 2006/112/WE Rady (art. 90). Zgodnie z tym przepisem, w przypadku anulowania, wypowiedzenia, rozwiązania, całkowitego lub częściowego niewywiązania się z płatności lub też w przypadku obniżenia ceny po dokonaniu dostawy, podstawa opodatkowania jest stosownie obniżana na warunkach określonych przez państwa członkowskie.

Jak stanowi art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Kwestie dotyczące faktur zostały uregulowane w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 z późn. zm.). W rozdziale 3 rozporządzenia określono szczegółowe zasady wystawiania faktur VAT. W § 13 tegoż rozporządzenia wymieniono elementy, jakie winna zawierać faktura wystawiona w przypadku udzielenia rabatu. Zgodnie z ust. 2 tego paragrafu, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

Z opisu przedstawionego we wniosku, że Wnioskodawca wypłaca, na podstawie zawartych umów z kontrahentami premie pieniężne, w zamian za zrealizowanie określonego pułapu obrotu (poziomu zakupów) w pewnym okresie rozliczeniowym. Umowy handlowe określają miesięczny, kwartalny, półroczny, a w niektórych przypadkach roczny okres rozliczeniowy. Premia stanowi odpowiedni procent w stosunku do przekroczenia określonego pułapu obrotów netto. Wysokość wynagrodzenia przysługującego Spółce określona jest procentowo od wielkości obrotu u danego producenta na poszczególnych grupach asortymentowych. Wynagrodzenie należne nie jest powiązane z konkretnymi dostawami, ale z całym wolumenem dostaw w okresie rozrachunkowym. Wypłata premii pieniężnej nie jest uzależniona od świadczenia przez kontrahenta żadnych dodatkowych czynności. Niezrealizowanie przez nabywcę określonego pułapu obrotów nie jest obwarowane żadną sankcją, czy jakąkolwiek odpowiedzialnością. Ponadto system premiowania zakłada również wynagradzanie wysokości dokonanego w pewnym okresie rozliczeniowym obrotu, które może być zróżnicowane z uwagi na poszczególne grupy asortymentowe i zmieniające się w okresie rozliczeniowym jednostkowe ceny dostaw. Obrót jednymi grupami asortymentowymi może powodować zwiększenie premii pieniężnej za obrót innymi grupami asortymentowymi.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz obowiązujący stan prawny należy uznać, iż w tym konkretnym przypadku, Wnioskodawca nie świadczy na rzecz kontrahenta usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem słuszne jest stanowisko że, czynności te nie podlegają opodatkowaniu i nie powinny być dokumentowane przez otrzymującego premie fakturą VAT.

Ponadto stwierdzić należy w tak przedstawionym stanie faktycznym, skoro otrzymane premie pieniężne można powiązać z dostawami dokonanymi w przyjętym okresie rozliczeniowym (miesięcznym, kwartalnym, półrocznym, rocznym) w ocenie tut. organu, nawet jeżeli wypłacane są one po dokonaniu zapłaty powinny być traktowane jako rabat.

Mając na względzie definicję obrotu zawartą w art. 29 ust. 1 ustawy stwierdzić należy, iż odwołanie się do "całości świadczenia należnego od nabywcy" nakazuje uwzględnić całokształt okoliczności wpływających na faktyczny rozmiar świadczenia nabywcy, a stosownie do tego należy też ocenić zdarzenia, które następczo zakres tego świadczenia modyfikują. Z powyższego wynika, że dla oceny istnienia podstawy do zmniejszenia obrotu z tytułu rabatu nie ma znaczenia to, że strony kontraktu w razie ziszczenia warunków wypłaty premii nie odwołały się wprost do zmniejszenia poszczególnych cen wyrobów, skoro wszystkie ceny, w postaci wartości transakcji (ich sumy w określonym czasie) stanowiły podstawę obliczenia premii.

W kontekście powyższego należy stwierdzić, że w przypadku, gdy w związku z otrzymaną premią pieniężną Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do świadczenia innych usług, w tym usług o charakterze marketingowym, "premia pieniężna" stanowić będzie w istocie rabat obniżający - zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy - wartość konkretnych dostaw udokumentowanych poszczególnymi fakturami, zmniejszający podstawę opodatkowania. Zatem uzyskanie przedmiotowej "premii pieniężnej" podlegać będzie regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, a na podstawie przepisu § 13 ust. 1 rozporządzenia, istnieje możliwość wystawienia przez dostawcę towarów faktury korygującej uwzględniającej wymogi wynikające z § 13 ust. 2 rozporządzenia.

Dokonując zatem całościowej oceny stanowiska Wnioskodawcy uznano je za nieprawidłowe.

Wskazać należy, iż niniejsza interpretacja nie wywołuje skutków prawnych wobec wypłacających premie pieniężne kontrahentów Spółki, stanowi ona rozstrzygnięcie w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.