ITPP1/443-511/09/DM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 27 maja 2009 r. (data wpływu do tut. organu 3 czerwca 2009 r.), uzupełnionym w dniu 17 lipca 2007 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odliczenia podatku naliczonego - jest nieprawidłowe.

W dniu 3 czerwca 2009 r. wpłynął ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 10 lipca 2007 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odliczenia podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca dokonuje dystrybucji towarów poprzez sieć stacji paliw. Na mocy umów o prowadzenie stacji zawartych z podmiotami gospodarczymi prowadzącymi działalność gospodarczą i z ich pośrednictwem, Wnioskodawca dostarcza paliwa do sprzedaży pod marką "M", otrzymując jednocześnie od tych podmiotów faktury za usługi zarządzania i obsługę stacji (faktury prowizyjne). Z uwagi na duże ilości dokumentów, w celu usprawnienia sposobu księgowań oraz dla zapewnienia terminowego i sprawnego spływu dokumentów, Wnioskodawca planuje wprowadzenie rozwiązania przewidzianego w § 6 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337). Wątpliwości Wnioskodawcy budzi zagadnienie związane z kwestią skorzystania z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z przedmiotowych faktur, tj. wymogu posiadania zaakceptowanego oryginału faktury oraz terminu w jakim należy akceptację tą uzyskać, aby można było podatek naliczony wykazany w tej fakturze ująć w deklaracji podatkowej VAT-7.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku zawarcia z dokonującym dostawy towarów lub świadczącym usługi umowy odpowiadającej warunkom wymienionym w § 6 ust. 2 ww. rozporządzenia, dla skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego przez nabywcę, konieczne jest posiadanie przez niego zaakceptowanego przez sprzedającego oryginału faktury w dacie rozliczenia dokumentu w deklaracji VAT-7.

Zdaniem Wnioskodawcy, przywołującego brzmienie regulacji zawartych w przepisie § 6 ust. 2 pkt 2 lit. b) rozporządzenia Ministra Finansów oraz art. 86 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług, unormowania te określają jedynie, że oba egzemplarze dokumentu (oryginał i kopia) muszą zostać przez sprzedającego zaakceptowane. Wynika z nich ponadto, że jedynym terminem dotyczącym faktur wystawianych przez nabywcę jest termin związany z rozliczeniem podatku przez dokonującego dostawy. Ponieważ termin uzyskania akceptacji dla nabywcy nie został określony, w ocenie Wnioskodawcy, może to nastąpić także w późniejszym terminie, np. do czasu rozpoczęcia kontroli podatkowej. Według Wnioskodawcy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego jest podstawowym prawem podatnika podatku od towarów i usług gwarantującym zachowanie zasady neutralności podatku, które nie może być ograniczane przez przepisy rangi pozaustawowej, a z samego faktu, iż posiadanie stosownej akceptacji jest wymagane nie wynika, iż należy posiadać ją już w momencie składania rozliczenia. Wnioskodawca zauważa, iż pomimo tego, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik fakturę otrzymał, treść przepisu nie wskazuje wyraźnie, że regulacja ta dotyczy również faktur wystawianych w trybie przewidzianym w § 6 rozporządzenia. Zdaniem Wnioskodawcy przepis ten nie stanowi bowiem o otrzymaniu zaakceptowanego oryginału faktury, lecz tylko o otrzymaniu faktury, co oznacza, że odnosi się tylko do faktur wystawianych przez sprzedającego, nabywca bowiem - jako wystawiający - jest w posiadaniu tej faktury. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, posiadanie przez nabywcę zaakceptowanego przez sprzedającego oryginału faktury zawierającej podatek naliczony podlegający odliczeniu nie jest warunkiem koniecznym dla ujęcia niniejszej faktury w rejestrze zakupów VAT i deklaracji VAT-7 i - co się z tym wiąże - dla zrealizowania prawa do obniżenia podatku należnego, które przysługuje już w dacie wystawienia faktury, zaś dla spełnienia wymagań formalnych uzyskanie akceptacji faktury możliwe jest również w okresie późniejszym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jednocześnie należy podkreślić, iż realizacja prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony jest obostrzona ograniczeniami zawartymi w dziale IX powołanej ustawy. Ustawodawca umożliwił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, np. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług. Jedno z takich ograniczeń wskazano w art. 88 ust. 3 pkt 5a tej ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego.

Zasady wystawiania faktur przez nabywcę zostały określone w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337).

Zgodnie z § 6 ust. 1 ww. rozporządzenia nabywcy towarów i usług od podatnika, o którym mowa w § 4 ust. 1, mogą wystawiać faktury stwierdzające dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług oznaczone jako "FAKTURA VAT", w tym również faktury, o których mowa w § 10, jeżeli nabywca towarów lub usług:

Stosownie natomiast do § 6 ust. 2 ww. rozporządzenia, umowa, o której mowa w ust. 1 pkt 2, powinna zawierać:

Z przywołanych przepisów wynika, że ustawodawca postanowił, przy spełnieniu ściśle określonych warunków, o dopuszczalności wystawiania faktur przez nabywcę towarów i usług. Zawarta między kontrahentami umowa powinna w szczególności zawierać postanowienia, że nabywca będzie przedstawiał drugiej stronie umowy oryginał i kopię faktury do jej akceptacji w formie podpisu. Ponadto z art. 88 ust. 3a pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że brak akceptacji sprzedawcy skutkuje brakiem możliwości odliczenia podatku od towarów i usług przez nabywcę. A zatem nabywca, który przekazał sprzedawcy fakturę do akceptacji - nawet jeżeli wystawił tę fakturę zgodnie z obowiązującymi przepisami - nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego z tej faktury aż do czasu, gdy sprzedawca ją zaakceptuje. Z tych też względów nie można zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, że prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w wystawionej w imieniu dostawcy fakturze, nabywa już w dacie wystawienia faktury. To, że nabywca jest w posiadaniu faktury nie oznacza, że może odliczyć z niej podatek, bowiem z przywołanego przepisu art. 88 ust. 3a pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług jednoznacznie wynika, iż faktura ta - dopóki nie zostanie zaakceptowana przez sprzedawcę - nie stanowi dokumentu uprawniającego do odliczenia podatku naliczonego.

Z tych też względów stwierdzić należy, iż w przypadku faktur wystawionych zgodnie z przepisami § 6 rozporządzenia, celem skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, w dacie rozliczenia ww. dokumentu w deklaracji podatkowej VAT-7, Wnioskodawca winien posiadać zaakceptowany przez sprzedającego oryginał tej faktury.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.