ITPP1/443-505/14/KM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 28 kwietnia 2014 r. (data wpływu 9 maja 2014 r.) uzupełnionym w dniach 29 lipca i 11 sierpnia 2014 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* uznania przeniesienia własności nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa w zamian za odszkodowanie za odpłatną dostawę towarów, określenia stawki podatku dla działek niezabudowanych i momentu powstania obowiązku podatkowego - jest prawidłowe,

* określenia stawki podatku dla działek zabudowanych - jest nieprawidłowe.

W dniu 9 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony w dniach 29 lipca i 11 sierpnia 2014 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania przeniesienia własności nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa w zamian za odszkodowanie za odpłatną dostawę towarów, określenia stawki podatku i momentu powstania obowiązku podatkowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest właścicielem niezabudowanych nieruchomości, które zostaną przejęte z mocy prawa przez Skarb Państwa na mocy decyzji Wojewody............ udzielającej zezwolenia na realizację inwestycji drogowej dla zadania: "B. ".

Działki wchodzące w skład ww. nieruchomości stanowią drogi urządzone, drogi gruntowe oraz nieurządzone tereny zielone. Wszystkie działki wchodzące w skład ww. nieruchomości objęte są planem zagospodarowania przestrzennego. Większość działek położona jest na terenach, dla których zapisy w planie brzmią: ulice lokalne projektowane; ulice wewnętrzne projektowane; ulice dojazdowe adaptowane; droga krajowa nr O.-M. Pozostałe działki położone są w terenie, dla którego zapis w planie brzmi: projektowana zieleń izolacyjna.

Za przejęte przez Skarb Państwa z mocy prawa mienie, Gminie zostaną przyznane kwoty odszkodowania obejmujące wartości gruntu, utraconych korzyści za zasiewy znajdujące się na gruncie, drzew znajdujących się na działkach oraz budowli na działkach (w omawianym przypadku budowla oznacza asfaltową nawierzchnię drogi).

W załączeniu przedłożono kopie zawiadomień Wojewody...... o sporządzeniu operatów szacunkowych określających wartości nieruchomości, które zostaną przejęte z mocy prawa przez Skarb Państwa.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że będące przedmiotem wniosku działki nr:........ stanowią drogi gruntowe porośnięte trawą (zasiewy) i w znacznej części zakrzewione. Działki te w większości nie są wykorzystywane jako drogi. Natomiast działki: nr........ stanowią drogi, gdzie pas drogowy stanowiący #188; część ogólnej powierzchni działki pokryty jest asfaltową nawierzchnią, co w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane, stanowi budowlę. Gmina nie ponosiła wydatków na ich ulepszenie. Gminie nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy w przestawionej sytuacji "dojdzie w Gminie" do podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT dostawy gruntu na rzecz Skarbu Państwa.

Jeżeli tak, to czy w przypadku działek stanowiących drogi "urządzone i nieurządzone" (gruntowe) położonych w terenie, dla którego zapisy w planie brzmią: ulice wewnętrze, ulice dojazdowe bądź drogi, należy odprowadzić podatek VAT i zastosować podstawową stawkę VAT 23%, a w przypadku niezabudowanych działek stanowiących nieurządzone tereny zielone, dla których zapis w planie brzmi: projektowana zieleń izolacyjna, zastosowanie znajdzie zwolnienie z podatku VAT.

Czy obowiązek podatkowy powstanie z datą uprawomocnienia się decyzji, czy z chwilą otrzymania przez Gminę odszkodowania za przejęte grunty.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT w omawianym przypadku, przeniesienie w zamian za odszkodowanie własności nieruchomości należących do Gminy na rzecz Skarbu Państwa, podlegać będzie opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów. Niemniej jednak, w zależności od statusu poszczególnych działek podatek powinien być naliczony wyłącznie w przypadku tych działek, które stanowią drogi i przeznaczone są w planie pod drogi i ulice. Natomiast niezabudowane działki położone w terenie przeznaczonym pod zieleń izolacyjną, zdaniem Gminy powinny być zwolnione z podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą otrzymania przez Gminę odszkodowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje:

* za prawidłowe w zakresie uznania przeniesienia własności nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa w zamian za odszkodowanie za odpłatną dostawę towarów, określenia stawki podatku dla działek niezabudowanych i momentu powstania obowiązku podatkowego,

* za nieprawidłowe w zakresie określenia stawki podatku dla działek zabudowanych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 cyt. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

Z przywołanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy wynika, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (nieruchomości) w zamian za odszkodowanie jest objęte podatkiem od towarów i usług (a więc także wówczas, gdy nie jest ono następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa). W takiej sytuacji uznać należy, że ma miejsce dostawa towarów w zamian za odszkodowanie, zaś odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną - objętą opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. Ponadto zaznaczyć należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy - opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy - czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak stanowi art. 15 ust. 2 cyt. ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z treści wniosku wynika, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z przeniesieniem własności nieruchomości należących do Gminy na rzecz Skarbu Państwa. Za przejęte przez Skarb Państwa z mocy prawa mienie, Gminie zostaną przyznane kwoty odszkodowania obejmujące wartości gruntu, utraconych korzyści za zasiewy znajdujące się na gruncie, drzew znajdujących się na działkach oraz budowli (nawierzchni asfaltowych drogi) na działkach.

Zatem w analizowanej sprawie dochodzi do odpłatnej dostawy towaru, spełniającej definicję zawartą w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - zgodnie z art. 5 ust. 1 tej ustawy. Odpłatność za nieruchomość stanowi odszkodowanie, które pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na podstawie art. 146a pkt 1 cyt. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W art. 43 ww. ustawy zawarto katalog czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług. Stosownie do ust. 1 pkt 9 powołanego artykułu, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Z kolei przez tereny budowlane, zgodnie z art. 2 pkt 33 cyt. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r.) rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowaniu podlegają zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku sprzedaży gruntów niezabudowanych opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących np. gruntami rolnymi, czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione od podatku od towarów i usług.

W tym miejscu wskazać należy, ze stosownie do treści art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2012 r. poz. 647 z późn. zm.), ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Z treści cytowanego przepisu wynika, że w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dochodzi do wiążącego podmioty władzy, w tym administracji, oraz podmioty spoza systemu władzy (osoby fizyczne i ich organizacje) ustalenia bądź zmiany przeznaczenia terenu na określony w tym planie cel.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu, przy czym:

Rozpatrując pojęcie "tereny budowlane" należy odwołać się do definicji zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r. poz. 1409 z późn. zm.). W rozumieniu tej ustawy przez "budowę" należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

W myśl art. 3 ustawy - Prawo budowlane ilekroć w ustawie jest mowa o:

2a. budynek mieszkalny jednorodzinny - należy przez to rozumieć budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku;

3. budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;

3a.obiekcie liniowym - należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Zgodnie natomiast z uregulowaniami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. Obiekty inżynierii lądowej i wodnej są to wszystkie obiekty budowlane nie klasyfikowane jako budynki, tj.: drogi kołowe, drogi kolejowe, mosty, autostrady, drogi lotniskowe, zapory wodne, itp.

Z treści art. 3 ustawy - Prawo budowlane, wynika natomiast, że droga jest obiektem budowlanym - budowlą. Teren, na którym znajduje się droga jest terenem zabudowanym, natomiast teren niezabudowany przeznaczony pod drogę jest terenem budowlanym.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Natomiast w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Wskazać jednocześnie należy, że w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu (art. 29 ust. 8 ustawy).

Ponadto zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. art. 19a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Z kolei na podstawie przepisu art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. b ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu własności towarów w zamian za odszkodowanie.

W przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 1 i 2, obowiązek podatkowy powstaje w odniesieniu do otrzymanej kwoty (art. 19a ust. 6 ustawy).

Mając powyższe na uwadze uznać należy, że w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym, dostawa gruntu niezabudowanego (sklasyfikowanego jako drogi gruntowe, a wykorzystywanego "na zasiewy") przeznaczonego pod budowę drogi, w zamian za odszkodowanie - jak słusznie wskazano we wniosku - podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, według stawki podstawowej w wysokości 23%. Natomiast w odniesieniu do czynności dostawy działek, które w części są zabudowane, tj. pokryte asfaltową nawierzchnią, co - jak wskazano we wniosku - stanowi budowlę w rozumieniu Prawa budowlanego, zastosowanie znajdzie zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, bowiem Gminie nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz nie ponosiła wydatków na ich ulepszenie.

Z kolei dostawa działek niezabudowanych, które zgodnie z obowiązującym planem zagospodarowania przestrzennego oznaczone są jako "planowana zieleń izolacyjna" będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, o ile faktycznie tereny te nie stanowią terenów budowlanych (przeznaczonych pod zabudowę).

Obowiązek podatkowy powstanie zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. b ustawy, z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, tj. w chwili otrzymania w całości lub części odszkodowania z tytułu przeniesienia własności nieruchomości, należących do Gminy na rzecz Skarbu Państwa.

Jednocześnie wskazać należy, że niniejsza interpretacja indywidualna została wydana w okolicznościach sprawy, stanowiących elementy przedstawionego zdarzenia przyszłego, w szczególności przy założeniu, że część działek jest oznaczonych w obowiązującym miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako teren zieleni izolacyjnej. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. A zatem interpretacja nie wywrze skutków prawnych w przypadku ustalenia w toku ewentualnego postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej odmiennego od przedstawionego we wniosku stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.