ITPP1/443-505/10/MN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14 maja 2010 r. (data wpływu 1 czerwca 2010 r.) uzupełnionym w dniu 22 lipca 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wysokości podstawy opodatkowania przy sprzedaży gruntów dokonywanej przez małżonków - jest nieprawidłowe.

W dniu 1 czerwca 2010 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wysokości podstawy opodatkowania przy sprzedaży gruntów dokonywanej przez małżonków.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W latach 1999, 2000 i 2004, na podstawie umowy sprzedaży, nabył Pan w obrocie prywatnym z majątku dorobkowego, na zasadzie wspólności ustawowej małżeńskiej, nieruchomość, tj. 3 działki niezabudowane, które weszły w skład gospodarstwa rolnego, o powierzchni odpowiednio: działka 1 - 2,3 ha, działka 2 - 3,24 ha, działka 3 - 2,67 ha. Obecnie stosunki majątkowe w Pana małżeństwie podlegają ustrojowi rozdzielności majątkowej na podstawie umowy majątkowej małżeńskiej oraz umowy o częściowy podział majątku wspólnego z dnia 3 września 2004 r., przy czym udziały Pana i żony w majątku wspólnym są równe. Do chwili obecnej, nie dokonał Pan z żoną podziału majątku wspólnego w zakresie przedmiotowych działek. W miesiącu listopadzie 2007 r. działka nr 1 podzielona została na szereg mniejszych działek z przeznaczeniem:

* pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną,

* pod teren zieleni izolacyjnej.

W grudniu 2007 r. dwie ostatnie działki połączono geodezyjnie i powstała jedna działka o powierzchni 5,91 ha, która z kolei została podzielona w 2009 r. na szereg innych działek z przeznaczeniem:

* na poszerzenie pasów drogowych,

* pod projektowaną stację transformatorową,

* pod projektowaną stację wodociągową,

* pod drogę lokalną-wewnętrzną,

* w części pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną i w części pod zieleń izolacyjną,

* pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną.

Na wydzielonych działkach dokonano częściowo nakładów na infrastrukturę (budowa dróg, stacji transformatorowej, stacji wodociągowej i inne). W przyszłości będzie Pan zobowiązany do położenia rurociągu wodociągowego wraz z wykonaniem innych przyłączy, na każdej działce z przeznaczeniem pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną, co zostanie ustalone z kupującymi. Powyższe nakłady na tym gruncie zostały poczynione, aby zachęcić kupujących do nabycia działek.

Jest Pan rolnikiem. Prowadzi Pan działalność gospodarczą, będąc podatnikiem podatku od towarów i usługi. Zakupione nieruchomości, o których mowa wyżej, wykorzystywane były w działalności rolniczej, z przeznaczeniem na cele prywatne i nie były wykorzystywane w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej.

Obecnie stosunki majątkowe w Pana małżeństwie podlegają ustrojowi rozdzielności majątkowej na podstawie umowy majątkowej małżeńskiej oraz umowy o częściowy podział majątku wspólnego z dnia 3 września 2004 r., przy czym udziały Pana i żony w majątku wspólnym są równe. Do chwili obecnej, nie dokonał Pan podziału swojego majątku wspólnego w zakresie przedmiotowych działek. Pana żona nie prowadzi działalności gospodarczej - jest na emeryturze. W październiku 2009 r., żona została zgłoszona do urzędu skarbowego jako podatnik podatku od towarów i usług, dla transakcji związanych ze sprzedażą ww. działek. W tym samym miesiącu dokonał Pan wraz z żoną, pierwszej sprzedaży na rzecz nabywców (osób fizycznych), działek pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną.

Dla zobrazowania problemu podał Pan, że w jednym ze sporządzonych aktów notarialnych określono, iż przedmiotem sprzedaży jest nieruchomość, w skład której wchodzi:

* działka nr 399/20 niezabudowana - w ewidencji gruntów oznaczona oraz sklasyfikowana jako grunty orne klasy IVb, w obowiązującym planie zagospodarowania przestrzennego Gminy stanowi teren z przeznaczeniem pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną,

* działka nr 399/24 niezabudowana - w ewidencji gruntów sklasyfikowana jako grunty orne klasy RIVb i Rl-Va, przy czym stanowi wewnętrzną drogę dojazdową, zapewniając działce nr 399/20 dostęp do drogi publicznej, w obowiązującym planie zagospodarowania stanowi teren przeznaczony na drogę wewnętrzną,

* działka nr 399/43 niezabudowana - w ewidencji gruntów sklasyfikowana jako grunty orne klasy RIVb i RIVa, stanowi wewnętrzną drogę dojazdową zapewniającą działce 399/20 dostęp do drogi publicznej, przy czym przez zbywców została uzbrojona w wodociąg oraz utwardzona i pokryta asfaltem, w obowiązującym planie zagospodarowania stanowi teren przeznaczony na drogę publiczną klasy dojazdowej, która wydzielona została z przeznaczeniem na poszerzenie pasów drogowych.

Razem z żoną oświadczył Pan, że z tytułu niniejszej umowy, jesteście Państwo podatnikami podatku od towarów i usług i sprzedaż działki nr 399/20 oraz udziału w działkach nr 399/43 i nr 399/24 opodatkowana jest w wysokości 22%, a nakłady na działce nr 399/43 (media oraz budowa drogi asfaltowej) opodatkowane są w wysokości 7%. W taki też sposób określona została wartość ceny, tj. odrębnie dla gruntu i poniesionych na nim nakładów.

Ponadto w akcie tym zobowiązał się Pan wraz z żoną do położenia w przyszłości rurociągu wodociągowego przez działkę nr 399/20 oraz drogi asfaltowej na działce nr 399/24. Otrzymaną zaliczkę na poczet tych inwestycji opodatkowano 7% stawką. Należność z tytułu sprzedaży kupujący wpłacili Panu i żonie po połowie.

Transakcje powyższe zostały opodatkowane odpowiednio 22% i 7% stawką. Przyjął Pan za podstawę opodatkowania połowę ceny. Żona uczyniła podobnie.

W przyszłości będzie Pan wraz z żoną dokonywać sprzedaży kolejnych wyodrębnionych nieruchomości.

Ma Pan wraz z żoną wątpliwości, czy należało opodatkować powyższe transakcje podatkiem od towarów i usług. Uważa Pan, że omawiana sprzedaż jest nieopodatkowana i że żona nie miała obowiązku dokonania rejestracji jako podatnik od podatku i usług z tytułu tych transakcji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy powinien Pan wykazywać w swoich rozliczeniach w zakresie podatku od towarów i usług całą transakcję sprzedaży, opisaną w stanie faktycznym, a nie jedynie połowę zapłaty przekazaną przez kupującego.

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja sprzedaży opisana w stanie faktycznym powinna być wykazana w całości w jego rozliczeniach w zakresie VAT z urzędem skarbowym, a nie kwota zapłacona przez nabywców.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zgodnie z art. 196 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Stosownie do § 2 tegoż artykułu, współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika.

W przypadku małżeństwa stosunki własnościowe dotyczące ustawowego ustroju majątkowego regulują przepisy art. 31-46 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59 z późn. zm.).

Z regulacji art. 31 § 1 Kodeks rodzinny i opiekuńczy wynika, że z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Z kolei zgodnie z art. 35 tego Kodeksu, w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie wymienia małżonków jako odrębnej kategorii podatników. Powyższe stwarza dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą szczególną sytuację prawną. Żaden z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa. W konsekwencji, podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokonał czynności podlegającej opodatkowaniu.

Jeżeli przedmiotem dostawy jest nieruchomość gruntowa stanowiąca majątek wspólny małżonków, to podatnikiem podatku od towarów i usług w okolicznościach wskazanych w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jest ten małżonek, który dokonuje dostawy we własnym imieniu (który jest stroną czynności prawnej).

Z przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) wynika, że w latach 1999, 2000 i 2004 nabył Pan trzy niezabudowane działki o pow. łącznej 8.21 ha, które weszły w skład gospodarstwa rolnego. W 2007 i 2009 r. dokonał podziału przedmiotowej nieruchomości na szereg mniejszych działek, na których poniósł nakłady związane z budową infrastruktury. Nabyte nieruchomości wykorzystywane były w działalności rolniczej, z przeznaczeniem na cele prywatne i nie były wykorzystywane w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej. Obecnie stosunki majątkowe w Pana małżeństwie podlegają ustrojowi rozdzielności majątkowej na podstawie umowy majątkowej małżeńskiej oraz umowy o częściowy podział majątku wspólnego, przy czym udziały Pana i żony w majątku wspólnym są równe. Do chwili obecnej, nie dokonał Pan podziału swojego majątku wspólnego w zakresie przedmiotowych działek. Pan, będąc podatnikami podatku od towarów i usług, opodatkował sprzedaż działek stawką VAT w wysokości 22%, a poczynione na nich nakłady stawką 7%, przyjmując za podstawę opodatkowania połowę ceny. Żona postąpiła podobnie.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że skoro sprzedawane nieruchomości objęte są ustawową wspólnością małżeńską, oznacza to, iż pod względem cywilnoprawnym nieruchomości te stanowią współwłasność przysługującą niepodzielnie zarówno Panu, jak i żonie.

Należy zatem uznać, iż zarówno w przypadku dokonanej, jak i planowanej przez Pana sprzedaży działek, stanowiących wspólność ustawową, stronami takiej transakcji - jako równouprawnieni współwłaściciele - są Pan oraz żona.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie reguluje sytuacji przeprowadzania transakcji przez małżonków, w odniesieniu do majątku stanowiącego wspólność małżeńską. Jednakże z uwagi na fakt, że ustrój ten - jak wynika z powołanych przepisów prawa cywilnego - określa równe prawa majątkowe dla obydwu małżonków, należy przyjąć iż, podstawą opodatkowania, w sytuacji gdy stroną czynności prawnej jest każdy z małżonków, jest połowa kwoty należnej z tytułu sprzedaży działek, pomniejszona o kwotę należnego podatku.

Konsekwentnie Wnioskodawca jest obowiązany do rozliczenia we właściwym urzędzie skarbowym, w składanych deklaracjach dla podatku od towarów i usług, podatku należnego z tytułu obrotu wynikającego ze sprzedaży gruntów wyłącznie w części odpowiadającej Jego udziałowi (tekst jedn. w deklaracji należy wykazać jako podstawę opodatkowania połowę kwoty należnej z tytułu sprzedaży działek, pomniejszoną o kwotę należnego podatku).

Jednocześnie należy wskazać, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Mając na uwadze fakt, iż stroną wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest Pan, jako współwłaściciel zbywanej nieruchomości, zaznacza się, iż niniejsza interpretacja nie ma mocy wiążącej dla żony będącej drugim jej współwłaścicielem, która chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinna wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Krajowe Biuro Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.