ITPP1/443-5/11/KM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2010 r. (data wpływu 4 stycznia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania otrzymanych odsetek od rat należnych za sprzedaną nieruchomość - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 stycznia 2010 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania otrzymanych odsetek od rat należnych za sprzedaną nieruchomość.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Aktem notarialnym "Umowa sprzedaży" przed dniem 1 stycznia 2011 r. sprzedana została działka gruntu oznaczona numerem 2/4. Cena sprzedaży netto powiększona została o 22% podatek od towarów i usług ("VAT" został zapłacony przed podpisaniem umowy sprzedaży). Cena netto zgodnie z ustawą o gospodarce nieruchomościami rozłożona została na raty roczne płatne do końca sierpnia każdego roku począwszy od 2010 r. Pierwsza rata zapłacona została w 2010 r., pozostałe raty płatne będą wraz z oprocentowaniem w wysokości stopy redyskonta weksli stosowanej przez NBP oraz podatkiem od towarów i usług liczonym od wartości oprocentowania (oprocentowanie uznane zostało w interpretacji właściwego miejscowo Naczelnika Urzędu Skarbowego za część ceny i dlatego powinno być opodatkowane VAT) od roku 2011. W umowie sprzedaży zapisano, iż naliczany będzie od oprocentowania 22% podatek VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w świetle nowelizacji ustawy o podatku od towarów i usług wprowadzającej 23% podatek VAT oraz zapisów art. 41 ust. 14a (po nowelizacji) w latach przyszłych Gmina winna odprowadzać do skarbu państwa 23% czy też 22% podatek od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, iż sprzedaż stanowi dostawę towaru w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a przeniesienie prawa własności z wpisem do księgi wieczystej nastąpiło przed dniem 1 stycznia 2011 r., zastosowanie znajdzie zapis art. 41 ust. 14a (po nowelizacji), zgodnie z którym czynność podlegająca opodatkowaniu, która została wykonana przed dniem zmiany stawki, dla której obowiązek podatkowy powstaje po dniu zmiany stawki podlegała będzie opodatkowaniu według stawek obowiązujących dla tej czynności w momencie wykonania. Tym samym przy wpłacie opłat wraz z oprocentowaniem w latach 2011 i kolejnych Gmina zobowiązana będzie do odprowadzenia 22% podatku od towarów i usług zgodnie z zapisami umowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. podatkiem od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z treści art. 7 ust. 1 powołanej ustawy wynika, że dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 8 ust. 1 powołanej ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Na podstawie art. 8 ust. 3 ww. ustawy (obowiązującej do dnia 31 grudnia 2010 r.) usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

W związku z powyższym do uznania czynności za usługę konieczne jest istnienie odbiorcy wykonywanego świadczenia, beneficjenta danej czynności i występowanie bezpośredniego związku między usługą i otrzymywanym wynagrodzeniem będącym świadczeniem wzajemnym.

Ponadto stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i ust. 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Na podstawie art. 29 ust. 4 ustawy obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

Jak stanowi art. 70 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn. z 2004 r. Dz. U. Nr 261, poz. 2603 z późn. zm.), cena nieruchomości sprzedawanej w drodze bezprzetargowej lub w drodze rokowań, o których mowa w art. 37 ust. 2 i 3 oraz w art. 39 ust. 2, może zostać rozłożona na raty, na czas nie dłuższy niż 10 lat. Wierzytelność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego w stosunku do nabywcy z tego tytułu podlega zabezpieczeniu, w szczególności przez ustanowienie hipoteki. Pierwsza rata podlega zapłacie nie później niż do dnia zawarcia umowy przenoszącej własność nieruchomości, a następne raty wraz z oprocentowaniem podlegają zapłacie w terminach ustalonych przez strony w umowie. Zgodnie z ust. 3 wskazanego artykułu, rozłożona na raty niespłacona część ceny podlega oprocentowaniu przy zastosowaniu stopy procentowej równej stopie redyskonta weksli stosowanej przez Narodowy Bank Polski.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Gmina sprzedała nieruchomość gruntową niezabudowaną. Należność (cena sprzedaży netto) została rozłożona na raty roczne płatne do końca sierpnia każdego roku począwszy od 2010 r. Pierwsza rata zapłacona została w 2010 r., pozostałe raty płatne będą wraz z oprocentowaniem w wysokości stopy redyskonta weksli stosowanej przez NBP oraz podatkiem od towarów i usług liczonym od wartości oprocentowania.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy należy zauważyć, iż w przedmiotowej sprawie odsetki pobierane przez Gminę są ściśle związane z uzyskaniem korzyści przez wpłacającego (nabywcę nieruchomości) w postaci rozłożenia na raty zapłaty należnej kwoty - ceny sprzedaży. Tym samym pobierane przez Gminę odsetki są wynagrodzeniem za ww. świadczenie wykonywane na rzecz nabywcy przedmiotowej nieruchomości. W związku z powyższym należy uznać, iż mamy do czynienia - w świetle regulacji zawartych w powołanym wyżej art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - z odpłatnym świadczeniem usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 powołanej ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, wprowadzonym na mocy art. 19 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), zmienionym treścią art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 1 (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.) ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca zwolnił od podatku usługi wymienione w załączniku Nr 4 do ustawy. W załączniku tym, w poz. 3 wymieniono usługi pośrednictwa finansowego - sklasyfikowane według PKWiU w Sekcji J ex (65-67) - z wyłączeniem:

Natomiast stosownie do art. 1 pkt 8 lit. a nowelizacji z dnia 29 października 2010 r., uchyla się - z dniem 1 stycznia 2011 r. - art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług i dodaje pkt 17-41.

Tym samym załącznik nr 4 do ustawy, który zawierał wykaz usług zwolnionych od podatku poprzez ich odwołanie do odpowiedniego symbolu PKWiU, został zastąpiony przez ustawodawcę ujęciem opisowym, którego zakres określono wykorzystując przepisy prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE.

Zasadnicze znaczenie ma w tym przypadku dodanie do art. 43 ustawy punktów 38-41, regulujących zwolnienia od podatku działalności finansowej.

Na podstawie art. 43 ust. 1 znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku m.in.:

* usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę (pkt 38);

* usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę (pkt 39);

* usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług (pkt 40);

* usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie (pkt 41).

Powyższe zwolnienie stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 13).

Z art. 43 ust. 14 wynika, że przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Natomiast z art. 43 ust. 15 ustawy wynika, iż zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

Z kolei stosownie do zapisu art. 43 ust. 16 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 41, nie ma zastosowania do usług dotyczących praw i udziałów odzwierciedlających:

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że w przypadku, gdy świadczone usługi mieszczą się w klasyfikacji, jako usługi pośrednictwa finansowego w sekcji (65-67) i nie są objęte w ww. wyłączeniach, usługi te korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 obowiązującego do 31 grudnia 2010 r. oraz od dnia 1 stycznia 2011 r. na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku od towarów i usług. Nie wystąpi zatem, wbrew stanowisku Wnioskodawcy, należny podatek związany ze świadczeniem tych usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.