ITPP1/443-484/14/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 9 kwietnia 2014 r. (data wpływu 5 maja 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku właściwej dla usług kominiarskich - jest prawidłowe.

W dniu 5 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku właściwej dla usług kominiarskich.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Jest Pan "płatnikiem" podatku VAT i prowadzi działalność w zakresie usług kominiarskich. Wykonuje Pan usługi obejmujące:

1. Przeprowadzanie okresowej rocznej kontroli technicznej przewodów kominowych (dymowych, spalinowych) w budynkach mieszkalnych, m.in.:

* sprawdzanie stanu technicznego przewodów kominowych,

* sprawdzanie prawidłowości podłączeń urządzeń grzewczych do przewodów kominowych,

* badanie drożności przewodów kominowych,

* badanie prawidłowości podłączeń palenisk do przewodu kominowego,

* sprawdzanie stanu technicznego drzwiczek rewizyjnych i łączników (rur łączących piece z przewodami kominowymi),

* wystawienie protokołu z ustaleniami i ewentualnie zaleceniami

2. Czyszczenie przewodów dymowych i spalinowych, tj.:

* usuwanie zanieczyszczeń z przewodów dymowych, spalinowych,

* udrażnianie przewodów dymowych i wentylacyjnych obejmujące usuniecie ewentualnych zagruzowań, gniazd ptaków oraz innych nieczystości stałych utrudniających czyszczenie przewodów lub ograniczających ich sprawność,

* wykonywanie drobnych napraw, np. bielenie, tynkowanie, wymiana drzwiczek rewizyjnych.

W związku z powyższym opisem, zadano następujące pytanie:

Jaka jest właściwa stawka podatku od towarów i usług dla ww. usług.

Pana zdaniem w zakresie dotyczącym pkt nr 1, tj. wykonywanych usług kontroli okresowej przewodów należy stosować stawkę podstawową, tj. 23% VAT. W części natomiast dotyczącej pkt 2 opisu zdarzenia przyszłego, tj. wykonywania usług czyszczenia przewodów, usuwania sadzy i innych zanieczyszczeń, wykonywania drobnych napraw, należy je opodatkować stawką 8% VAT, o ile wykonywane są w obiektach mieszkalnych objętych społecznym programem mieszkaniowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Zgodnie z art. 5a ww. ustawy towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów i usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast stosownie do treści art. 146a ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, stosuje się - w myśl ust. 12 wskazanego artykułu - do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z ust. 12a tego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Według art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

W myśl ust. 12c powołanego artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Jak wynika z ww. art. 2 pkt 12, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z ww. rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 - mieszkalnych jednorodzinnych, 112 - o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 - zbiorowego zamieszkania.

Celem właściwego zdefiniowania pojęcia obiektu budownictwa mieszkaniowego i co się z tym wiąże stosowania odpowiedniej stawki podatkowej, Wnioskodawca winien uwzględniać regulacje wynikające z przywołanego art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponadto zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1719), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 8% dla:

* w zakresie, w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 2.

W myśl § 3 ust. 2 ww. rozporządzenia, przez roboty konserwacyjne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i 3, rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont.

Zgodnie z § 3 ust. 3 ww. rozporządzenia Ministra Finansów, przepisu ust. 1 pkt 3 nie stosuje się, jeżeli wartość towarów bez podatku wchodzących w podstawę opodatkowania świadczenia robót konserwacyjnych przekracza 50% tej podstawy.

Zgodnie zatem z § 3 ust. 1 pkt 2 cyt. wyżej rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 8% dla robót konserwacyjnych dotyczących budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Dla obiektów i lokali wymienionych w § 3 ust. 1 pkt 3 ww. rozporządzenia przewidziano możliwość zastosowania stawki obniżonej dla robót konserwacyjnych, pod warunkiem, że wartość towarów bez podatku wchodzących w podstawę opodatkowania świadczenia robót konserwacyjnych nie przekroczy 50% tej podstawy.

W przypadku, gdy wartość towarów wchodzących w podstawę opodatkowania przekroczy 50% tej podstawy, wówczas roboty konserwacyjne podlegają opodatkowaniu 23% stawką podatku.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć budowa, remont modernizacja, termomodernizacja, przebudowa oraz roboty budowlane, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów prawa budowlanego.

Zgodnie z art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 z późn. zm.) przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego, zaś przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego (art. 3 pkt 7), natomiast przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Z kolei w znaczeniu słownikowym (http://sjp.pwn.pl)"remont" oznacza doprowadzenie jakiegoś budynku lub urządzenia do stanu używalności; "montaż" to składanie maszyn, aparatów, urządzeń itp. z gotowych części, a także zakładanie, instalowanie urządzeń technicznych, natomiast "instalacja" oznacza montowanie gdzieś urządzeń technicznych. Przez "modernizację" natomiast rozumie się unowocześnienie i usprawnienie czegoś.

Zgodnie z powołaną wyżej definicją zawartą w § 3 ust. 2 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r., przez roboty konserwacyjne rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont. W tym miejscu wskazać należy, iż ww. definicję ustawodawca wprowadził w celu odróżnienia robót konserwacyjnych od remontu. Przez roboty konserwacyjne rozumie się bowiem roboty, które nie polegają na odtworzeniu stanu pierwotnego, ale mają na celu utrzymanie instalacji w dobrym stanie, w celu zabezpieczenia przed szybkim zużyciem się czy też zniszczeniem i dla utrzymania jej w celu użytkowania w stanie zgodnym z przeznaczeniem. Tak więc konserwacją będą prace wykonywane na bieżąco w węższym zakresie niż roboty budowlane określone jako remont.

Zauważa się, że przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie ma ustalenie, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów czy świadczy usługę oraz czy czynności wykonywane przez podatnika uznać można za roboty konserwacyjne bądź budowę, remont, modernizację, termomodernizację, przebudowę obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Podkreślić należy, że pojęcia używane do oznaczenia towaru lub usługi opodatkowanych stawką obniżoną należy interpretować ściśle, zważywszy, że możliwość zastosowania stawki preferencyjnej stanowi odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą towary i usługi opodatkowane są stawką podstawową (art. 41 ust. 1 ustawy). Stosowanie stawki podstawowej ma zatem charakter reguły ogólnej. Dlatego wszelkie wyjątki od tej reguły powinny być interpretowane w sposób ścisły, równocześnie zgodnie z celami realizowanymi przez te odstępstwa oraz zgodnie z zasadą neutralności i powszechności VAT.

Analiza powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, iż warunkiem zastosowania preferencyjnej 8% stawki podatku, na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT bądź § 3 ust. 1 pkt 2 ww. rozporządzenia, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze, zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć robót konserwacyjnych lub budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy obiektów budowlanych lub ich części bądź ich dostawy. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z powyższych przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej 8% stawki podatku.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca świadczy usługi kominiarskie, w zakresie:

Zatem biorąc pod uwagę powyższe, zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że usługi kominiarskie polegające na czyszczeniu przewodów kominowych dymnych i spalinowych, tj. usuwaniu zanieczyszczeń z przewodów kominowych i spalinowych, udrażnianiu przewodów dymowych i wentylacyjnych poprzez usunięcie ewentualnych zagruzowań, gniazd ptaków oraz innych nieczystości oraz wykonywaniu drobnych napraw, takich jak: bielenie, tynkowanie, wymiana drzwiczek rewizyjnych, jeżeli wykonywane będą w ramach remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy w obiektach budownictwa mieszkaniowego objętego społecznym programem mieszkaniowym opodatkowane będą 8% stawką podatku, na podstawie art. 41 ust. 12a ustawy, z uwzględnieniem treści art. 41 ust. 12c. Również w przypadku, gdy usługi powyższe świadczone będą jako roboty konserwacyjne, rozumiane jako roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont, korzystać mogą z preferencyjnej stawki podatku na podstawie § 3 ust. 1 powołanego wyżej rozporządzenia, przy uwzględnieniu treści ust. 3 tego przepisu.

Natomiast usługi kominiarskie polegające wyłącznie na sprawdzaniu stanu technicznego przewodów kominowych, sprawdzaniu prawidłowości podłączeń urządzeń grzewczych do przewodów kominowych, badaniu drożności przewodów kominowych, badaniu prawidłowości podłączeń palenisk do przewodu kominowego, sprawdzaniu stanu technicznego drzwiczek rewizyjnych i łączników, wystawianiu protokołu z ustaleniami i ewentualnymi zaleceniami, nie mieszczą się w definicji remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy oraz nie są to roboty konserwacyjne, a zatem do tego rodzaju usług należy zastosować stawkę podstawową, tj. 23% VAT, niezależnie od tego, w jakich obiektach są wykonywane.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.