ITPP1/443-433/14/DM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 15 kwietnia 2014 r. (data wpływu 22 kwietnia 2014 r.), uzupełnionym w dniu 22 maja 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania pobranej kaucji - jest nieprawidłowe.

W dniu 22 kwietnia 2014 r. został złożony wniosek uzupełniony w dniu 22 maja 2014 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania pobranej kaucji.

W złożonym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Podatnik posiadał powierzchnię magazynową do wynajęcia i znalazł firmę potrzebująca magazynu. Podatnik podpisał umowę najmu, zgodnie z którą "najemca zobowiązany jest do wpłacenia kaucji w wysokości miesięcznej stawki czynszu brutto". Podatnik wystawił z tytułu kaucji fakturę VAT, na kwotę jednomiesięcznego czynszu netto i naliczył podatek VAT, który następnie zapłacił do urzędu skarbowego.

Najemca zapłacił ww. fakturę w całości, po czym wystąpił do podatnika o dokonanie korekty tej faktury, argumentując, że podstawą opodatkowania VAT jest wszystko co stanowi zapłatę za dostawę towarów, czyli kaucja nie jest sprzedażą czyli obrotem w rozumieniu VAT i nie rodzi obowiązku podatkowego w zaistniałej sytuacji. W ocenie podatnika możliwe są dwa rozwiązania:

1. Pozostawienie sprawy tak jak jest, tj. podatnik dysponuje kwotą kaucji w wysokości jednomiesięcznego czynszu netto, należny od tej kwoty VAT jest zapłacony urzędowi skarbowemu;

2. Podatnik wystawia fakturę korygującą pierwotnie wystawioną fakturę w całości, po czym wystawia nową fakturę na kwotę netto (ale obejmującą należny miesięczny czynsz i VAT ale od tej kwoty nie nalicza podatku VAT).

"Zastosowanie przez podatnika rozwiązania drugiego jest dla niego korzystniejsze, ale rodzi się pytanie jakie rozwiązanie wynika z przepisów".

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że stan faktyczny dotyczy umowy najmu zawartej w dniu 7 lutego 2014 r. przez podatnika, tj. firmę M z firmą L z siedzibą w G.

Przedstawione zdarzenie dotyczy indywidualnej sprawy Wnioskodawcy.

Z zawartej z firmą L umowy najmu (w kwestii kaucji) wynika "Najemca zobowiązany jest do wpłacenia kaucji w wysokości miesięcznej stawki czynszu brutto, na rachunek bankowy Wynajmującego tytułem zabezpieczenia ewentualnych zaległości w płatnościach oraz kosztów naprawy szkód spowodowanych przez Najemcę w przedmiocie najmu. Kaucja zostanie wpłacona przed wydaniem Przedmiotu Najmu Najemcy. Kaucja podlega zwrotowi, bez oprocentowania, w terminie 7 dni od dnia rozwiązania niniejszej Umowy Najmu".

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy kaucja podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, kaucja podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W związku z tym podatnik wystawił fakturę VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Zgodnie z art. 29a ust. 1 powołanej ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku, Natomiast zgodnie z art. 29 ust. 2 cyt. ustawy w przypadku, gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. art. 106b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że w dniu 7 lutego 2014 r. Wnioskodawca zawarł umowę najmu powierzchni magazynowej, zgodnie z którą "najemca zobowiązany jest do wpłacenia kaucji w wysokości miesięcznej stawki czynszu brutto". Z zawartej umowy najmu wynika, że "Najemca zobowiązany jest do wpłacenia kaucji w wysokości miesięcznej stawki czynszu brutto, na rachunek bankowy Wynajmującego tytułem zabezpieczenia ewentualnych zaległości w płatnościach oraz kosztów naprawy szkód spowodowanych przez Najemcę w przedmiocie najmu. Kaucja zostanie wpłacona przed wydaniem Przedmiotu Najmu Najemcy. Kaucja podlega zwrotowi, bez oprocentowania, w terminie 7 dni od dnia rozwiązania niniejszej Umowy Najmu". Wnioskodawca wystawił z tytułu kaucji fakturę VAT.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie precyzuje pojęcia zaliczki, zadatku czy kaucji. Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku Języka Polskiego PWN:

* "zaliczką" jest część należności wypłacana z góry na poczet należności,

* "zadatkiem" suma pieniędzy dawana przy zawieraniu umowy w celu zapewnienia jej wykonania;

* "przedpłatą" określona suma pieniędzy wpłacana regularnie, w ustalonych terminach, w celu zapewnienia sobie otrzymania jakiegoś towaru,

* "ratą" część należności pieniężnej, płatną w oznaczonym terminie,

* "kaucją" zaś jest suma pieniężna złożona jako gwarancja dotrzymania zobowiązania i stanowiąca odszkodowanie w razie niedopełnienia zobowiązania.

Z przytoczonych wyżej definicji: zaliczki, zadatku, przedpłaty i raty wynika, że wiążą się one z przekazaniem kontrahentowi środków pieniężnych do jego dyspozycji. Natomiast cechą charakterystyczną kaucji jest to, że może ona zostać wykorzystana tylko w ściśle określonym przypadku, tj. w razie niedopełnienia zobowiązania. Zabezpieczenie wykonania umowy, poprzez ustanowienie kaucji ma charakter gwarancyjny, zabezpieczający, co oznacza, że jest ona ustanowiona na wypadek, gdyby strona umowy, która złożyła kaucję nie wywiązała się z niej. Wówczas druga strona umowy może zaspokoić się ze złożonej kaucji. Co do zasady kaucja, nie jest zaliczana na poczet ceny i podlega zwrotowi po zrealizowaniu warunków umowy, zatem nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie jest to bowiem otrzymanie części należności; nie można uznać jej ani za zaliczkę, ani za zadatek, ani tym bardziej za przedpłatę lub ratę. Z tych względów pobrana kaucja będąca zabezpieczeniem wykonania umowy, która jest zwracana kontrahentowi po wygaśnięciu umowy, nie jest obrotem w rozumieniu art. 29a ustawy o podatku od towarów i usług i nie podlega opodatkowaniu.

Zdarza się jednak, że wpłacona kaucja zostaje zaliczona, zgodnie z postanowieniami stron umowy, na poczet przyszłej należności za dostawę towarów lub świadczenie usługi, bądź na poczet już wykonanej czynności i przestaje spełniać swoją funkcję, stanowiąc odpowiednio zaliczkę na poczet przyszłej sprzedaży lub zapłatę za dokonaną sprzedaż. Wówczas kaucja stanowi obrót, o którym mowa w ww. art. 29a ustawy o podatku od towarów i usług. A zatem w momencie, w którym kaucja przestaje spełniać swoją funkcję, będzie rodzić obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług, w terminach przewidzianych w ustawie, stanowiąc odpowiednio część ceny, zaliczki, zadatku raty lub przedpłaty.

W świetle powołanych przepisów, odnosząc się do sytuacji przedstawionej we wniosku wskazać należy, że pobrana kaucja będąca zabezpieczeniem wykonania umowy najmu, która jest zwracana w terminie 7 dni od dnia jej rozwiązania - nie jest obrotem w rozumieniu art. 29a ustawy o podatku od towarów i usług i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem otrzymana od spółki akcyjnej kaucja w dacie jej otrzymania nie wiąże się z wykonaniem przez Wnioskodawcę świadczenia, tym samym nie podlega w dacie jej otrzymania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a w konsekwencji również nie rodzi obowiązku podatkowego i nie powinna być dokumentowana fakturą.

Końcowo należy wskazać, że gdyby kaucja wpłacona celem zabezpieczenia wykonania umowy najmu, została zaliczona, zgodnie z postanowieniami stron (zawartymi np. w umowie najmu), na poczet niezapłaconego czynszu, wówczas stanowi ona zapłatę za usługę najmu i co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W takim przypadku zabezpieczenie zaliczone przez Wnioskodawcę na poczet należności wynikających z umowy najmu, jako, że nosi cechy zapłaty za usługę stanowi (uwzględniając moment, w którym kaucja przestaje spełniać swoją funkcję) obrót w rozumieniu art. 29a ustawy o podatku od towarów i usług i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a czynność należy udokumentować fakturą.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.