ITPP1/443-43/09/MN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 13 stycznia 2009 r. (data wpływu 16 stycznia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania kar umownych i sposobu ich dokumentowania - jest prawidłowe.

W dniu 16 stycznia 2009 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania kar umownych i sposobu ich dokumentowania.

W złożonym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z tytułu świadczenia usług jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 5 ust. 1 tej ustawy opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług dokonywane przez Spółkę.

Podstawowa działalność Spółki opiera się na umowie zawartej z Gminą, przedmiotem której jest świadczenie usług przewozu regularnego, wykonywanego pojazdami Spółki, w ramach lokalnego transportu zbiorowego organizowanego przez Gminę. W świetle aktualnej umowy wystąpienie uchybień w jakości świadczonych usług, w tym brak świadczenia usługi, upoważnia Gminę do naliczenia Spółce kar umownych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy kary umowne nie są objęte podatkiem od towarów i usług i czy obciążenie przedmiotowymi karami winno nastąpić na podstawie noty księgowej.

Zdaniem Wnioskodawcy kary umowne nie mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, tym samym należy je dokumentować notami księgowymi, a nie fakturami VAT. Spółka cytując treść przepisów art. 483 § 1 i 484 Kodeksu cywilnego oraz art. 5 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wnioskuje, iż kara umowna jest formą odszkodowania (zadośćuczynienia) za powstałą u wierzyciela szkodę i nie wiąże się ze zobowiązaniem do powstrzymania się do dokonywania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Kary umowne pełnią funkcje odszkodowawczą i nie stanowią zapłaty za towar lub usługę, są jedynie pewnego rodzaju rekompensatą dla Gminy za niewywiązanie się z narzuconych warunków świadczenia usług przewozowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

* przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

* zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

* świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zatem stwierdzić należy, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

* w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

* świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, iż oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dana czynność (dostawa towarów czy też usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Zagadnienie kar umownych regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi, iż można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna).

Przepis art. 483 Kodeksu cywilnego jest bezwzględnie obowiązującym przepisem prawa. Kary umowne mogą być wyłącznie sankcją za niewykonanie lub niewłaściwe wykonanie zobowiązań. Odstąpienie od umowy stanowi realizację uprawnień związanych z określonymi wypadkami niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązań z umów wzajemnych i skuteczne odstąpienie od umowy stanowi w pewnym sensie potwierdzenie, że istotnie miał miejsce przypadek niewykonania lub nienależytego wykonania umowy przez drugą stronę. Zastrzeżenie kary umownej na wypadek odstąpienia od umowy można zatem traktować jako formę uproszczenia redakcji warunków umowy, która pozwala na przyjęcie przez strony, że wypadki niewykonania lub nienależytego wykonania umowy, które uprawniają stronę do odstąpienia od umowy, stanowią jednocześnie podstawę do domagania się zapłaty kary umownej.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że na mocy zawartej umowy wystąpienie uchybień w jakości świadczonych usług, w tym brak ich świadczenia, upoważnia Gminę do naliczenia Spółce kar umownych. Ustalenie możliwości obciążenia kontrahenta karą umowną w oparciu o art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego gwarantuje Gminie uzyskanie w uproszczonym trybie zadośćuczynienia za szkodę oraz utracone korzyści związane z niewypełnieniem w pełnym zakresie przez Spółkę warunków umowy.

Nałożona w tej sytuacji kara umowna wynikająca z zawartej umowy ma charakter sankcyjny wobec Spółki i odszkodowawczy dla Gminy za uchybienia w jakości świadczonych usług.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że kara umowna, wynikająca z niewywiązania się z warunków umowy, nie stanowi ekwiwalentu za dostawę towarów czy świadczenie usług. W wyniku uchybień w jakości świadczonych usług, nie dochodzi do transakcji sprzedaży. Kara umowna pobierana przez Gminę nie stanowi zapłaty za sprzedany towar czy usługę, lecz pełni funkcję odszkodowawczą (sankcyjną).

Reasumując, kara umowna za niewywiązanie się w pełnym zakresie z warunków umowy, pełniąca funkcję odszkodowawczą, nie stanowiąca zapłaty za towar lub usługę, lecz rekompensatę za poniesione przez Gminę ewentualne koszty (straty) nie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, tym samym czynności tej nie należy także dokumentować fakturą VAT, gdyż zgodnie z przepisem art. 106 ust. 1 tej ustawy faktury wystawia się w celu dokumentowania faktu dokonania sprzedaży określonej w powołanym wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Przedmiotowe kary umowne winny być zatem udokumentowane dokumentem przewidzianym w przepisach ustawy o rachunkowości np. notą księgową.

Interpretacja dotyczy przedstawionego zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej-powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.