ITPP1/443-422/11/DM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 17 marca 2011 r. (data wpływu 22 marca 2011 r.), uzupełnionym w dniu 31 marca 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku - jest nieprawidłowe.

W dniu 22 marca 2011 r. został złożony wniosek uzupełniony w dniu 31 marca 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku.

W złożonym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W 2010 r. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, zwarła Pani kontrakt na dostawę maszyny i w tym też roku otrzymała Pani zaliczkę z tytułu zawarcia ww. umowy. Zaliczkę opodatkowała Pani obowiązującą, 22% stawką podatku i zapłaciła podatek do urzędu skarbowego. Sprzedaż przedmiotu kontraktu nastąpiła w dniu 26 stycznia 2011 r. Wobec obowiązującej w 2011 r. 23% stawki podatku, taką stawką opodatkowała Pani przedmiot sprzedaży. W związku z zapłatą zaliczki odjęto jej wartość przy sporządzaniu faktury sprzedaży. Odjęcie wartości dokonano w zakresie kwoty netto, jak i podatku. Na fakturze wykazano przedmiot sprzedaży opodatkowany 23% stawką podatku oraz zaliczkę opodatkowaną 22% stawką podatku. W rubryce podsumowującej transakcje wystąpiła rozbieżność rachunkowa, gdyż wyliczona stawka podatku na zasadzie odejmowania kwot podatku od towarów i usług do zapłaty nie jest jednakowa z kwotą podatku, który można wyliczyć przy pomnożeniu kwoty netto pozostającej do zapłaty, przez należny 23% podatek. Na fakturze zastosowano podliczenie do zapłaty według różnicy podatku w oparciu o fakt dokonania sprzedaży przedmiotu kontraktu w 2011 r. Tym samym na fakturze VAT widnieje błąd rachunkowy w pozycji podsumowującej sprzedaż.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku.

Czy dla transakcji sprzedaży dokonanej w 2011 r. zastosowano prawidłową stawkę podatku 23% od całości przedmiotu sprzedaży, pomimo pobrania w 2010 r. zaliczki od tego przedmiotu, opodatkowanej stawką podatku w wysokości 22%.

Zdaniem Wnioskodawcy (wyrażonym w uzupełnieniu wniosku) transakcji dokonano w roku 2011, gdy obowiązywała 23% stawka podatku, w tym roku dokonano "fizycznego" przekazania przedmiotu sprzedaży. Zaliczkę otrzymała Pani, jako potwierdzenie zawarcia przyrzeczenia sprzedaży. Zaliczka "nie niosła ze sobą przeniesienia jakichkolwiek składników przedmiotu sprzedaży". Przeniesienie praw do przedmiotu sprzedaży nastąpiło dopiero w momencie przekazania przedmiotu sprzedaży i wystawienia faktury VAT. Dlatego też uznała Pani, że przedmiot sprzedaży należy opodatkować 23% stawką, gdyż w tym momencie dokonana została transakcja sprzedaży całego przedmiotu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jednakże jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi przez ten podmiot - art. 19 ust. 4 ww. ustawy.

Z kolei jak stanowi art. 19 ust. 11 ustawy jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 cyt. ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, wprowadzonym na mocy art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), zmienionym treścią art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Na podstawie art. 19 pkt 2 lit. b) powołanej wyżej ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. z dniem 1 stycznia 2011 r. dodano do art. 41 ustawy o podatku od towarów i usług ustępy 14a-14h.

Zgodnie z art. 41 ust. 14a ustawy podatku od towarów i usług, w przypadku czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem, która została wykonana przed dniem zmiany stawki podatku, dla której obowiązek podatkowy powstaje w dniu zmiany stawki podatku lub po tym dniu, czynność ta podlega opodatkowaniu według stawek podatku obowiązujących dla tej czynności w momencie jej wykonania.

Natomiast, jak stanowi art. 41 ust. 14f cyt. ustawy, zmiana stawki podatku w odniesieniu do czynności, która zostanie wykonana w dniu zmiany stawki podatku lub po tym dniu, w związku z którą otrzymano całość lub część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, i której otrzymanie powoduje powstanie obowiązku podatkowego, nie powoduje zmiany wysokości opodatkowania całości lub części należności, otrzymanej przed dniem zmiany stawki podatku.

Mając powyższe na uwadze, jak również stan faktyczny z którego wynika, że w 2010 r. zawarła Pani kontrakt na dostawę maszyny i otrzymała zaliczkę na poczet dostawy, która miała miejsce w styczniu 2011 r. wskazać należy, że ustawodawca wprowadzając w życie z dniem 1 stycznia 2011 r. nowelizację ustawy o podatku od towarów i usług, przewidział szczególne regulacje prawne rozstrzygające kwestie związane z opodatkowaniem czynności objętych dwoma różnymi reżimami ustawowymi.

W stanie faktycznym opisanym we wniosku, zastosowanie znajdzie art. 41 ust. 14f ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z dyspozycją którego czynność dokonana przez podatnika po 1 stycznia 2011 r., w związku z którą zmianie uległa stawka podatku, a wcześniej podatnik ten otrzymał na poczet tej transakcji przedpłatę, zaliczkę, zadatek lub ratę, skutkującą powstaniem obowiązku podatkowego, nie powoduje zmiany wysokości opodatkowania otrzymanej należności przed dniem zmiany stawki.

A zatem otrzymanie przez Panią zaliczki pod rządami ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., na poczet dostawy, która nastąpiła w dniu 26 stycznia 2011 r., opodatkowanej stawką podatku właściwą dla tej dostawy, wykreowało powstanie obowiązku podatkowego w dacie jej otrzymania w trybie art. 19 ust. 11 ww. ustawy.

Natomiast po dokonaniu dostawy, pozostała część kwoty należnej winna podlegać opodatkowaniu stawką właściwą, obowiązującą dla tej dostawy w 2011 r. Zatem jeśli dostawa podlega opodatkowaniu stawką podstawową, w tej części zastosowanie znajdzie 23% stawka podatku.

Z tych też względów za nieprawidłowe należy uznać stanowisko, iż od całości dokonanej dostawy należy zastosować 23% stawkę podatku od towarów i usług.

Należy zaznaczyć, iż zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, wyczerpujący opis stanu faktycznego winien wynikać z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie z załączonych do niego dokumentów, w związku z czym nie były one przedmiotem merytorycznej analizy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.