ITPP1/443-354/11/AT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 2 marca 2011 r. (data wpływu 8 marca 2011 r.), uzupełnionym w dniach 25 maja i 13 czerwca 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług organizacji i prowadzenia szkoleń lotniczych, organizacji i prowadzenia lotów treningowych, skoków spadochronowych, zapewnienia możliwości wykonywania startów szybowców, wypożyczania statków powietrznych i spadochronów, obsługi technicznej statków powietrznych, zarządzania ciągłą zdolnością do lotów statków powietrznych, hangarowania statków powietrznych, wynajmowania sal oraz statków powietrznych, a także usług reklamowych i organizowania skoków spadochronowych - jest prawidłowe.

W dniu 8 marca 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług organizacji i prowadzenia szkoleń lotniczych, organizacji i prowadzenia lotów treningowych, skoków spadochronowych, zapewnienia możliwości wykonywania startów szybowców, wypożyczania statków powietrznych i spadochronów, obsługi technicznej statków powietrznych, zarządzania ciągłą zdolnością do lotów statków powietrznych, hangarowania statków powietrznych, wynajmowania sal oraz statków powietrznych, a także usług reklamowych i organizowania skoków spadochronowych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Aeroklub jest Stowarzyszeniem, którego podstawowa (statutowa) działalność obejmuje sporty lotnicze. W ramach sportu lotniczego uprawiane są m.in. następujące dyscypliny:

* akrobacja lotnicza,

* baloniarstwo,

* modelarstwo,

* paralotniarstwo,

* spadochroniarstwo,

* sport samolotowy,

* szybownictwo.

Stowarzyszenie jest wyodrębnioną formalnie i organizacyjnie jednostką Aeroklubu P., działa i funkcjonuje na podstawie i w oparciu o statut Aeroklubu P. Aeroklub P. jest podmiotem, który oficjalnie reprezentuje sporty lotnicze na terenie Polski i za granicą. Swoje zadania realizuje on za pomocą Aeroklubów Regionalnych, m.in. Stowarzyszenia. Zgodnie ze statutem, działalność Stowarzyszenia ma przede wszystkim następujące cele:

* organizacja, prowadzenie i rozpowszechnianie współzawodnictwa sportowego w poszczególnych dyscyplinach sportu lotniczego (m.in. sporty samolotowe, szybowcowe, spadochronowe, balonowe),

* przygotowanie kadry narodowej i reprezentantów Polski do uczestnictwa w międzynarodowym współzawodnictwie w zakresie sportów lotniczych,

* prowadzenie działalności edukacyjnej, wychowawczej i popularyzatorskiej w zakresie sportów lotniczych,

* reprezentowanie polskiego sportu lotniczego w międzynarodowych organizacjach sportowych oraz organizowanie udziału w międzynarodowym współzawodnictwie w sporcie lotniczym,

* organizowanie szkoleń i przeprowadzanie egzaminów oraz doskonalenie zawodowe trenerów, a także szkolenie sędziów sportowych w zakresie sportów lotniczych,

* prowadzenie spraw związanych z przyznawaniem licencji klubom sportowym, zawodnikom, trenerom i sędziom sportowym,

* rozwój i upowszechnianie kultury fizycznej i sportu, w tym wśród dzieci i młodzieży, w zakresie sportów lotniczych,

* integracja poprzez lotnictwo osób niepełnosprawnych, promocja poprzez lotnictwo, zatrudnienia i aktywizacji zawodowej osób pozostających bez pracy i zagrożonych zwolnieniem z pracy,

* szkolenie i doskonalenie członków organizacji dla potrzeb lotnictwa wojskowego, transportu lotniczego, ratownictwa i służb państwowych w ramach organizacji szkolenia.

Działalność statutowa Stowarzyszenia obejmuje m.in.:

Działalność Stowarzyszenia nie jest nastawiona na osiąganie zysków. Wskazane wyżej świadczenia wykonywane są przez Stowarzyszenie odpłatnie (przede wszystkim jako zwrot kosztów i ewentualnie dodatkowe wynagrodzenie), z zastrzeżeniem, że cały zysk (który ewentualnie powstaje) przeznaczany jest na cele działalności statutowej Stowarzyszenia (wskazane powyżej).

Działalność określona w punktach 1-8 wykonywana jest zarówno na rzecz członków Stowarzyszenia uprawiających sporty lotnicze (sportowcy zawodowi, sportowcy amatorzy), jak i na rzecz osób trzecich uprawiających sporty lotnicze (nie będących członkami Stowarzyszenia). Działalność określona w punktach 9-12 dotyczy działalności wykonywanej głownie na rzecz podmiotów i osób trzecich i nie jest związana z uprawianiem sportów lotniczych przez te podmioty.

W uzupełnieniu wniosku w dniu 13 czerwca 2011 r. wskazano, że Stowarzyszenie jest klubem sportowym w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT. Wynika to z art. 3 ust. 1 i 2 ustawy o sporcie - Stowarzyszenie jest osobą prawną prowadzącą działalność sportową. Osobowość prawna wynika z art. 17 ust. 1a ustawy - Prawo o stowarzyszeniach oraz Statutu Aeroklubu P., potwierdzona jest wpisem w KRS. Jednocześnie jednak Stowarzyszenie jest zrzeszone w Związku - Aeroklubie P. Jest bowiem jednostką terenową, organizacyjną Aeroklubu P., posiadającą własną osobowość prawną. Dlatego też formalnym warunkiem utrzymania statusu klubu sportowego i uczestniczenia we współzawodnictwie sportowym jest spełnienie wymagań określonych przez Aeroklub P., jako Związek dla klubów sportowych. Uprawnienie to wynika z art. 13 ust. 1 pkt 2 ustawy o sporcie. Wymagania te określa uchwała Zarządu Aeroklubu P z dnia 3 marca 2009 r. "Regulamin w sprawie warunków i trybu przyznawania i pozbawienia licencji Aeroklubu P. - Związku, uprawniającej do uczestnictwa klubu sportowego we współzawodnictwie sportowym w dyscyplinach sportu lotniczego".

Podstawowym wymaganiem nałożonym na klub sportowy chcący uczestniczyć we współzawodnictwie sportowym jest posiadanie licencji klubu sportowego, wydanej przez Aeroklub P.

Podsumowując, Stowarzyszenie jest klubem sportowym w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT w zw. z art. 3 ust. 1 i 2 ustawy o sporcie, gdyż posiada licencje sportowe, wydane przez Aeroklub P.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy, analizując konstrukcję obecnych zwolnień od VAT, przewidzianych w ustawie o VAT, należy wskazać, że poprzez odejście od odwołań do klasyfikacji statystycznych (obowiązujące do końca 2010 r.), ustawodawca zdecydował, iż zakres zwolnień określany będzie przede wszystkim w oparciu o wykładnię językową, która jest jednocześnie podstawową metodą wykładni przepisów prawa podatkowego. Oznacza to, że znaczenie pojęć użytych w omawianych przepisach powinno być interpretowane w oparciu o ich powszechne rozumienie językowe (i definicje słownikowe).

Jak Wnioskodawca wskazuje, zgodnie z definicją słownikową sport to każda forma aktywności (fizycznej i umysłowej) podejmowanej w celu rywalizacji - zbiorowej lub indywidualnej, w różnych grach i dyscyplinach. Podobną definicję zawiera Ustawa o sporcie, w której wskazano, że sportem są wszelkie formy aktywności fizycznej, które przez uczestnictwo doraźne lub zorganizowane wpływają na wypracowanie lub poprawienie kondycji fizycznej i psychicznej, rozwój stosunków społecznych lub osiągnięcie wyników sportowych na wszelkich poziomach. W tak rozumianym pojęciu sportu mieszczą się sporty lotnicze.

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytań 1 - 3:

W ocenie Wnioskodawcy, w odniesieniu do wykładni przepisów ustawy o VAT należy odnosić się również do wykładni pro wspólnotowej, tj. rozumienia konkretnych pojęć w kontekście przepisów wspólnotowych oraz ich wykładni dokonywanej przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że, świadczenia opisane w punktach 1-3 opisu stanu faktycznego stanowią usługi ściśle związane ze sportem lotniczym i podlegają zwolnieniu od VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT.

Wskazując na treść art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku od towarów i usług, Wnioskodawca sądzi, że wskazane w tym przepisie zwolnienie stanowi implementację do polskiego porządku prawnego art. 132 ust. 1 lit m, art. 133 oraz art. 134 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa VAT), zgodnie z którym zwolnieniu od VAT podlega świadczenie niektórych usług ściśle związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym, przez organizacje nie nastawione na osiąganie zysku (ang. non-profit organisations) na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym.

Wnioskodawca uważa, że konstrukcja przywołanego przepisu ustawy o VAT wprowadza zatem zwolnienie podmiotowo-przedmiotowe dla usług związanych ze sportem, wskazując jednocześnie na szereg warunków, które muszą zostać spełnione łącznie, aby możliwe było zastosowanie wskazanego zwolnienia od VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, analizując treść art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT, w odniesieniu do usług opisanych w pkt 1-3 niniejszego wniosku, wszystkie przesłanki niezbędne dla zastosowania zwolnienia od VAT dla świadczeń Stowarzyszenia są spełnione.

Po pierwsze, świadczenia opisane w pkt 1-3 stanowią usługi ściśle związane ze sportem (sportem lotniczym). Zarówno bowiem szkolenia lotnicze (m.in. samolotowe, szybowcowe, spadochronowe, jak i balonowe) prowadzone są ściśle w zakresie sportów lotniczych. Również loty treningowe, czy też skoki spadochronowe stanowią nieodzowny element wykonywania tych sportów. W konsekwencji, wskazana przesłanka w odniesieniu do świadczeń opisanych w pkt 1-3 niniejszego wniosku i wykonywanych przez Stowarzyszenie jest spełniona.

Drugim warunkiem niezbędnym dla zastosowania zwolnienia od VAT jest, aby przedmiotowe usługi (w zakresie sportu) były świadczone przez kluby sportowe lub związki sportowe lub związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu.

Uzasadniając zajęte w sprawie stanowisko, Wnioskodawca twierdzi, że również ta przesłanka jest spełniona w omawianym stanie faktycznym. Stowarzyszenie jest podmiotem, którego celem statutowym jest m.in. działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu lotniczego.

Kolejną przesłanką, której spełnienie jest niezbędne dla zastosowania zwolnienia od VAT jest, aby świadczone usługi były konieczne do organizowania i uprawiania sportu i uczestniczenia w nim. W ocenie Wnioskodawcy, wskazana przesłanka w odniesieniu do czynności opisanych w pkt 1-3 jest również spełniona. Opisane w tych punktach działania są ściśle związane ze sportem lotniczym, a ich wykonanie jest niezbędne dla możliwości uprawiania sportów lotniczych.

Według Wnioskodawcy, kolejnym warunkiem przewidzianym w ustawie o VAT, dla zastosowania omawianego zwolnienia, jest wymóg, aby podmioty świadczące te usługi (związane ze sportem) nie były nastawione na osiąganie zysków. Przesłanka ta w odniesieniu do Stowarzyszenia jest również spełniona dla działalności opisanej w niniejszym wniosku. Należy wskazać, że zgodnie ze statutem Stowarzyszenia, działalność nie ma celu zarobkowego. Pobierane przez Stowarzyszenie opłaty w związku ze świadczeniami opisanymi w pkt 1-3 (jak i w związku z innymi świadczeniami opisanymi w niniejszym wniosku) mają na celu jedynie pokrycie kosztów związanych z ich realizacją. Ewentualne zyski, jeżeli w ogóle wystąpią, przeznaczone są zaś wyłącznie na realizację celów statutowych Stowarzyszenia (opisanych w stanie faktycznym wniosku). W odniesieniu do tej przesłanki wypowiadał się również ETS, który w orzeczeniu w sprawie C-174/00 (Kennemer Golf Country Club) potwierdził, że nawet jeśli w działalności takich organizacji (świadczących usługi ściśle związane ze sportem) powstaje zysk, lecz celem takich organizacji nie jest systematyczne dążenie do jego osiągnięcia, przesłanka dla zastosowania zwolnienia z VAT pozostaje spełniona.

Podobne stanowisko w odniesieniu do traktowania działalności lotniczej klubów sportowych i innych podobnych organizacji non-profit przedstawiła Komisja Europejska w pisemnej odpowiedzi z 11 listopada 2010 r. (sygn. E-8138/10EN) wskazując, że taka działalność nie ma charakteru komercyjnego w rozumieniu regulacji wspólnotowych.

Wnioskodawca podkreśla, iż wymogiem niezbędnym dla zastosowania zwolnienia od VAT jest również, aby usługi były świadczone na rzecz osób uprawiających sport. Wskazany warunek jest również spełniony w przypadku wykonywania świadczeń opisanych w pkt 1-3.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że wskazane świadczenia wykonywane są przez Stowarzyszenie na rzecz jego członków będących zawodowymi sportowcami lub sportowcami amatorami, jak również na rzecz osób nie będących członkami Stowarzyszenia, lecz uprawiających sporty lotnicze. Wszystkie wskazane kategorie osób uprawiają sporty lotnicze. Bez znaczenia pozostaje natomiast sposób w jaki osoby te uprawiają sporty lotnicze (tj. czy w ramach swojego zawodu, czy też w sposób amatorski).

W przekonaniu Wnioskodawcy, podobne stanowisko przedstawił ETS w orzeczeniu w sprawie C-124/96 (Canterbury Hockey Club), w którym wskazał, że wskazany warunek oznacza, że usługi mają być świadczone na rzecz osób uprawiających sport, które to pojęcie należy rozumieć szeroko (tj. nie można go zawężać wyłącznie do określonej kategorii sportowców, bądź do osób posiadających określony status w danej organizacji).

Zdaniem Wnioskodawcy, należy wskazać, iż przedmiotowe zwolnienie od VAT jest wyłączone w stosunku do usług związanych z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usług odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością. Wskazane przesłanki negatywne (uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia) nie są spełnione w odniesieniu do pkt 1-3. Świadczenia wykonywane przez Stowarzyszenie stanowią usługi ściśle związane ze sportem lotniczym i są niezbędne do jego uprawiania, a w konsekwencji wskazane negatywne przesłanki nie są w omawianym przypadku spełnione.

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytań 4-5:

W ocenie Wnioskodawcy, świadczenia opisane w punktach 4-5 opisu stanu faktycznego stanowią usługi ściśle związane ze sportem lotniczym i podlegają zwolnieniu od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT. Należy bowiem wskazać, że w odniesieniu do omawianych świadczeń spełnione są wszystkie warunki przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT (dla których szczegółowy komentarz został zawarty w uzasadnieniu do pytań 1-3), gdyż usługi te świadczone są na takich samych warunkach i w takich samych okolicznościach jak świadczenia opisane w pkt 1-3. Elementami niezbędnymi do uprawiania sportów lotniczych i jednocześnie świadczeniami ściśle z tym sportem związanymi jest bowiem również wypożyczanie statków powietrznych i spadochronów sportowcom, jak i zapewnienie możliwości wykonania startu szybowcom (w związku z uprawianiem sportu szybowcowego). Dlatego też, zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie wskazane wyżej przesłanki niezbędne dla zastosowania zwolnienia od VAT są również spełnione w odniesieniu do usług opisanych w pkt 4-5 niniejszego wniosku.

Wnioskodawca zwraca uwagę na ostatnią z przesłanek niezbędnych dla zastosowania zwolnienia od VAT, a mianowicie wyłączenie ze zwolnienia w stosunku do usług związanych z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usług odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością.

W ocenie Wnioskodawcy, powyższą przesłankę należy interpretować w pierwszej kolejności w świetle przepisów wspólnotowych w tym zakresie, tj. w odniesieniu do art. 132 ust. 1 lit. m), art. 133 i art. 134 Dyrektywy VAT, jak również w oparciu o orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (ETS) w tym zakresie. Jak wynika z przywołanych przepisów Dyrektywy VAT, zwolnienie od VAT dla usług ściśle związanych ze sportem powinno odnosić się do sportu jako całości. W konsekwencji nawet, jeżeli w ramach realizowania określonych świadczeń ściśle związanych ze sportem konieczne jest zapewnienie specjalistycznego sprzętu niezbędnego do jego uprawiania, to nie można, w okolicznościach opisanych w niniejszym wniosku, twierdzić, że udostępnianie sprzętu sportowego ma charakter wynajmu sprzętu sportowego, bądź odpłatnego prowadzenia statków powietrznych. Należy bowiem uwzględnić fakt, że świadczącym te usługi jest Stowarzyszenie, czyli podmiot o statusie niekomercyjnym, którego działalność nie jest nastawiona na osiąganie zysków i którego celami statutowymi jest rozwój i upowszechnianie kultury fizycznej i sportu, w tym wśród dzieci i młodzieży, w zakresie sportów lotniczych. Ponadto, ewentualne opłaty wnoszone przez sportowców korzystających z takich świadczeń mają charakter zwrotu kosztów ponoszonych przez Stowarzyszenie, a nie wynagrodzenia (w rozumieniu komercyjnym). W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, w świetle regulacji Dyrektywy VAT, art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy VAT należy interpretować w taki sposób, że usługi opisane w pkt 5-6 podlegają zwolnieniu od VAT. Wnioskodawca wskazuje, iż odmienna wykładnia przywołanego przepisu ustawy o VAT, w kontekście usług opisanych w pkt 4-5, byłaby niezgodna z Dyrektywą VAT, a zatem nie jest dopuszczalna.

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytań 6-8:

W ocenie Wnioskodawcy, świadczenia opisane w punktach 6-8 opisu stanu faktycznego również stanowią usługi ściśle związane ze sportem lotniczym ale tylko w przypadku, gdy są świadczone na rzecz osób uprawiających sport, a nie w sposób komercyjny. W konsekwencji, usługi polegające na:

Wnioskodawca wskazuje jednocześnie, że te same usługi mogą być również świadczone na rzecz osób nie uprawiających sportów lotniczych (przykładowo hangarowanie, bądź obsługa prywatnego samolotu, wykorzystywanego przez właściciela do jego własnych celów, np. transportu). W takim przypadku, w ocenie Wnioskodawcy, jeżeli usługi nie są związane ze sportem lotniczym, lecz z komercyjnym wykorzystaniem maszyn lotniczych, nie podlegają one zwolnieniu od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko, według Wnioskodawcy, wynika z faktu, iż świadczenia wykonywane na rzecz osób nie uprawiających sportów lotniczych, mają charakter komercyjny (pomimo, iż ewentualne zyski, które powstałyby przy świadczeniu przedmiotowych usług przeznaczone są przez Stowarzyszenie. wyłącznie na cele statutowe), a w konsekwencji nie spełniają przesłanek wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT, ani też nie mieszczą się w żadnym innym przepisie ustawy o VAT dotyczącym zwolnień od VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytań 9-12:

W ocenie Wnioskodawcy, świadczenia opisane w punktach 9-12 opisu stanu faktycznego nie stanowią usług ściśle związanych ze sportem lotniczym i w konsekwencji nie podlegają zwolnieniu od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko, zdaniem Wnioskodawcy, wynika z faktu, iż wskazane usługi w większości przypadków nie są ściśle związane ze sportem lotniczym. Świadczenia te mają zatem charakter komercyjny (pomimo, iż ewentualne zyski, które powstałyby przy świadczeniu przedmiotowych usług przeznaczone są przez Stowarzyszenie wyłącznie na cele statutowe), a w konsekwencji nie spełniają przesłanek wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT, ani też nie mieszczą się w żadnym innym przepisie dotyczącym zwolnień z VAT.

Biorąc powyższe pod uwagę, w przekonaniu Wnioskodawcy, przedmiotowe świadczenia podlegają opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej.

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania 13:

Zdaniem Wnioskodawcy, dla zastosowania zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT nie jest istotne, czy nabywca świadczenia jest osobą uprawiającą sport lotniczy jako członek Stowarzyszenia, czy też jest osobą uprawiającą sport lotniczy nie będąc członkiem Stowarzyszenia. Warunkiem przewidzianym w tym przepisie jest, aby osoby, na rzecz których wykonywane są usługi, uprawiały sport (w omawianym przypadku sport lotniczy). Status członkowski w Stowarzyszeniu nie ma znaczenia, z perspektywy wykładni przywołanej regulacji.

Podobne stanowisko w odniesieniu do omawianego zagadnienia zaprezentował również ETS, który w orzeczeniu w sprawie C-253/07 (Canterbury Jockey Club) potwierdził, że przedmiotowy przepis odnosi się ogólnie do "osób uprawiających sport" i nie należy dokonywać rozróżnienia z uwagi na przynależność członkowską. W istocie, w przywołanym orzeczeniu, ETS potwierdził również, że zwolnieniem od VAT mogą być objęte usługi ściśle związane ze sportem świadczone na rzecz podmiotów innych niż osoby fizyczne. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, status osoby uprawiającej sport, na rzecz której Stowarzyszenie świadczy usługi, pozostaje bez wpływu na traktowanie tych usług na gruncie VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania 14:

W przekonaniu Wnioskodawcy, dla zastosowania zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT nie jest istotne, czy nabywca świadczenia jest osobą uprawiającą sport lotniczy (jako sportowiec zawodowy, posiadający licencję sportową zawodnika wydawaną przez Związek lub w przypadku zawodników zagranicznych międzynarodową licencję sportową, czy sportowiec amator - osoba nie posiadająca licencji sportowej zawodnika). Warunkiem przewidzianym w tym przepisie jest, aby osoby, na rzecz których wykonywane są usługi, uprawiały sport (w omawianym przypadku sport lotniczy). Sposób i okoliczności w jakich sport ten jest uprawiany (sport zawodowy, bądź amatorski) nie ma w ocenie Wnioskodawcy znaczenia, z perspektywy wykładni przywołanej regulacji.

Zajęte w sprawie stanowisko potwierdza, zdaniem Wnioskodawcy, ETS, który w orzeczeniu w sprawie C-253/07 (Canterbury Hockey Club) potwierdził, że przedmiotowy przepis odnosi się ogólnie do "osób uprawiających sport" i nie należy dokonywać rozróżnienia z uwagi na profesjonalny lub amatorski sposób uprawiania sportu. W istocie, w przywołanym orzeczeniu, ETS potwierdził również, że zwolnieniem od VAT mogą być objęte usługi ściśle związane ze sportem świadczone na rzecz podmiotów innych niż osoby fizyczne. W konsekwencji, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że status osoby uprawiającej sport, na rzecz której Stowarzyszenie świadczy usługi, pozostaje bez wpływu na traktowanie tych usług na gruncie VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług - w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Przepis art. 41 ust. 1 ustawy, stanowi, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zgodnie z art. 146a ustawy, wprowadzonym na mocy art. 19 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), zmienionym treścią art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

Jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ww. ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Stosownie zaś do art. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476), uchyla się - z dniem 1 stycznia 2011 r. - art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług i dodaje pkt 17-41. Jednocześnie ww. ustawą dodano w art. 43 ustępy 13-20.

W myśl obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. przepisu art. 43 ust. 1 pkt 32, zwalnia się od podatku usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, pod warunkiem że:

Przy czym w myśl art. 43 ust. 17 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2011 r., zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a), nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

Wskazany przepis, na podstawie art. 1 pkt 13 lit. d) ustawy z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo o miarach, uzyskał następujące brzmienie:

zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a), nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

Z kolei, stosownie do art. 43 ust. 18 ustawy zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a), stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. m) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1 z późn. zm.), państwa członkowskie zwalniają od podatku świadczenie niektórych usług ściśle związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym, przez organizacje nie nastawione na osiąganie zysku na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym.

Z opisu sprawy wynika, że Stowarzyszenie, zgodnie ze statutem prowadzi działalność obejmującą m.in.:

hangarowanie statków powietrznych.

Działalność Stowarzyszenia nie jest nastawiona na osiąganie zysków. Wykonywane przez Stowarzyszenie świadczenia realizowane są odpłatnie (głównie jako zwrot kosztów i ewentualnie dodatkowe wynagrodzenie). Przy czym, cały zysk (który ewentualnie powstaje) przeznaczany jest na cele działalności statutowej Stowarzyszenia. Czynności określone w punktach 1-8 wykonywane są zarówno na rzecz członków Stowarzyszenia uprawiających sporty lotnicze (sportowcy zawodowi, sportowcy amatorzy), jak i na rzecz osób trzecich uprawiających sporty lotnicze (nie będących członkami Stowarzyszenia). Działalność określona w punktach 9-12 dotyczy działalności wykonywanej głownie na rzecz podmiotów i osób trzecich i nie jest związana z uprawianiem sportów lotniczych przez te podmioty.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy stwierdzić należy, że ze zwolnienia od podatku na mocy wymienionych przepisów mogą korzystać usługi ściśle związane ze sportem świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu jeżeli są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu, świadczący te usługi nie jest nastawiony na osiąganie zysków oraz usługi świadczone są na rzecz osób uprawiających sport, przy czym z niniejszego zwolnienia wyłączone są usługi związane z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usługi odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usługi odpłatnego zakwaterowania związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usługi wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością. Zatem podmioty takie jak: kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu świadcząc usługi marketingowe, reklamowo-promocyjne, wstępu na imprezy sportowe, usługi odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usługi odpłatnego zakwaterowania związane ze sportem oraz usługi wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością, nie mogą względem niniejszych usług korzystać z ww. zwolnienia niezależnie od tego, że są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu oraz są świadczone na rzecz osób uprawiających sport a świadczący usługę nie osiąga w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia przeznacza je w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Odnosząc się do możliwości zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy względem świadczonych przez Wnioskodawcę usług polegających na organizacji i prowadzeniu szkoleń lotniczych teoretycznych i praktycznych, organizacji i prowadzeniu lotów treningowych, organizowaniu skoków spadochronowych w ramach sportu spadochronowego, zapewnianiu możliwości wykonywania startów szybowców (wyciągarka, samolot holujący, start grawitacyjny), obsłudze technicznej statków powietrznych, zarządzaniu ciągłą zdolnością do lotów statków powietrznych (utrzymanie ich właściwego stanu technicznego) oraz hangarowaniu statków powietrznych należy zgodzić się z Wnioskodawcą, iż niniejsze usługi korzystają ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy. Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanych przepisach wynika, że zwolnienie z podatku od towarów i usług obejmuje usługi ściśle związane ze sportem świadczone przez związki sportowe, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu jeżeli są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu, świadczący te usługi nie jest nastawiony na osiąganie zysków oraz usługi świadczone są na rzecz osób uprawiających sport a przy tym dane usługi nie są wyłączone z niniejszego zwolnienia.

Jednocześnie, Wnioskodawca słusznie wskazuje, iż usługi polegające na wynajmie sal, wynajmie statków powietrznych do wykorzystania na cele niezwiązane z uprawianiem sportu lub organizacją współzawodnictwa sportowego, świadczeniu usług reklamowych oraz organizowaniu skoków spadochronowych dla podmiotów i osób trzecich podlegają opodatkowaniu stawką podstawową. Wprowadzone bowiem przepisem art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy zwolnienie ma zastosowanie wyłącznie do usług ściśle związanych ze sportem, a ponadto usługi te muszą być świadczone na rzecz osób uprawiających sport.

Ponadto, należy podzielić pogląd Wnioskodawcy, iż dla zastosowania przedmiotowego zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy nie jest istotne, czy nabywca świadczenia jest osobą uprawiającą sport lotniczy jako członek Wnioskodawcy, czy też jest osobą uprawiającą sport lotniczy nie będąc członkiem Wnioskodawcy jak również nie jest istotne, czy nabywca świadczenia jest osobą uprawiającą sport lotniczy jako sportowiec zawodowy (posiadający licencję sportową zawodnika wydawaną przez Związek lub w przypadku zawodników zagranicznych międzynarodową licencję sportową), czy sportowiec amator (osoba nie posiadająca licencji sportowej zawodnika). Regulacja art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy, jako jeden z warunków dla zastosowania zwolnienia wskazuje świadczenie usługi na rzecz osoby uprawiającej sport. W kontekście powyższego, w celu oceny, czy spełniony jest ten warunek bez znaczenia pozostaje przynależność osoby uprawiającej sport do świadczącego usługę klubu sportowego, związku sportowego czy też związku stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu jak również bez znaczenia jest to czy osoba uprawia sport zawodowo czy też amatorsko. Przedmiotowe ograniczenie umożliwiające skorzystanie ze zwolnienia sprowadza się do tego, aby osoba nabywająca usługę uprawiała sport.

Reasumując, stwierdzić należy, że świadczone przez Stowarzyszenie usługi polegające na organizacji i prowadzeniu szkoleń lotniczych teoretycznych i praktycznych, organizacji i prowadzeniu lotów treningowych, organizowaniu skoków spadochronowych w ramach sportu spadochronowego, zapewnianiu możliwości wykonywania startów szybowców (wyciągarka, samolot holujący, start grawitacyjny), obsłudze technicznej statków powietrznych, zarządzaniu ciągłą zdolnością do lotów statków powietrznych (utrzymanie ich właściwego stanu technicznego) oraz hangarowaniu statków powietrznych, korzystają od dnia 1 stycznia 2011 r. ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku od towarów i usług. Natomiast usługi polegające na wynajmie sal, wynajmie statków powietrznych do wykorzystania na cele niezwiązane z uprawianiem sportu lub organizacją współzawodnictwa sportowego, świadczeniu usług reklamowych oraz organizowaniu skoków spadochronowych dla podmiotów i osób trzecich podlegają od dnia 1 stycznia 2011 r. opodatkowaniu według 23% stawki podatku. Jednocześnie dla zastosowania przedmiotowego zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy nie jest istotne, czy nabywca świadczenia jest osobą uprawiającą sport lotniczy jako członek Stowarzyszenia, czy też jest osobą uprawiającą sport lotniczy nie będąc członkiem Stowarzyszenia, jak również bez znaczenia pozostaje to, czy nabywca świadczenia jest osobą uprawiającą sport lotniczy jako sportowiec zawodowy czy sportowiec amator.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.