ITPP1/443-35/08/MM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 9 stycznia 2008 r. (data wpływu 14 stycznia 2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku obowiązującej przy sprzedaży udziału w hali garażowej wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 14 stycznia 2008 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku obowiązującej przy sprzedaży udziału w hali garażowej wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest developerem i zajmuje się sprzedażą lokali mieszkalnych znajdujących się w budynku wielorodzinnym wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego. W umowie przedwstępnej sprzedaży Spółka chce zawrzeć zapis, iż łącznie z lokalem mieszkalnym sprzedawany jest udział w hali garażowej wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego o konkretnej powierzchni znajdującego się w części podziemnej budynku mieszkalnego (wielostanowiskowym parkingu). Następnie Spółka zamierza zawierać z kupującym, w formie aktu notarialnego, umowę sprzedaży lokalu mieszkalnego i udziału w hali garażowej wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego. W efekcie udział w hali garażowej wraz z prawem do korzystania z miejsca postojowego będzie nierozerwalnie związane z nabyciem prawa własności danego lokalu mieszkalnego (będzie stanowiło jego integralną część), a co za tym idzie, będzie przedmiotem jednej transakcji. W zawieranym akcie notarialnym dotyczącym ustanowienia odrębnej własności lokalu i jego sprzedaży zostanie także wskazane, iż z własnością konkretnego lokalu mieszkalnego związany będzie odpowiedni udział we współwłasności wspólnych części budynków i innych urządzeń, które nie służą do wyłącznego użytku właścicieli poszczególnych lokali oraz taki sam udział we współwłasności działek gruntu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż udziału w hali garażowej wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego, o konkretnej powierzchni, znajdującego się w części podziemnej budynku mieszkalnego nierozerwalnie związanego z nabyciem własności danego lokalu mieszkalnego będzie opodatkowana 7% stawką VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż lokalu mieszkalnego i udziału w hali garażowej wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego znajdującego się w części podziemnej wielorodzinnego budynku mieszkalnego powinna być opodatkowana stawką podatku w wysokości 7% stosowaną w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego. Na poparcie swojego stanowiska Spółka wskazuje zapis art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednocześnie Spółka, powołując regulacje zawarte w ustawie z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali, tj. art. 2 ust. 2, art. 2 pkt 4 oraz art. 3 ust. 1 i 2, wywodzi, iż regulacje te wyłączają możliwość podziału nieruchomości wspólnej, a więc innego opodatkowania mieszkania i związanego z nim udziału w pomieszczeniu przynależnym, w tym także dla celów podatku od towarów i usług. W odniesieniu do przedmiotowej sprawy dochodzi do sprzedaży wraz z mieszkaniem udziału w hali garażowej wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego.

W ocenie Spółki za zastosowaniem w przedmiotowej sprawie stawki 7%, przemawia causa zakupu udziału w hali garażowej wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego. Nabywcy mieszkań kierowali się wyborem zakupu u dewelopera z uwagi na usytuowanie w budynku hali garażowej. Dla nabywcy zakup mieszkania i prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego były jedną czynnością nierozerwalnie ze sobą związaną. Jednostka wskazuje, że zakup przez nabywców prawa do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego był czynnością pomocniczą, a jak słusznie zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 lipca 2006 r., sygn. akt I FSK 945/06, przy czynnościach pomocniczych o stawce VAT decyduje charakter czynności podstawowej.

Jednocześnie, powołując treść art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz wyrok z dnia 22 czerwca 2005 r., sygn akt I FSK 103/5, Spółka wskazuje, iż dokonywanie podziału danej transakcji na poszczególne składniki, a w konsekwencji zastosowanie różnych stawek podatkowych, aczkolwiek dopuszczalne jeżeli strony tak postanowiły, w przedmiotowej sprawie nie może mieć zastosowania, gdyż - jak wskazano wcześniej, sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego jest traktowana jako jedna czynność.

W związku z tym, iż w przedmiotowej sprawie udział w hali garażowej wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego jest integralną częścią związaną z nabyciem danego lokalu, sprzedaż taką, na mocy art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy o podatku od towarów i usług należy opodatkować podatkiem w wysokości 7%.

Na poparcie swojego stanowiska Spółka powołała wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 9 listopada 2005 r., sygn. akt III SA/Wa 2516/05.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), podstawowa stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział także stawki preferencyjne, obniżone, tj. 7%, 3% i 0%.

Stosownie do zapisu art. 41 ust. 12 cyt. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008 r., 7% stawkę podatku od towarów i usług stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się, w myśl ust. 12a) cyt. przepisu, obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych.

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12b) wskazanej ustawy, nie zalicza się:

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej wskazane wyżej limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Ponadto, zgodnie z § 5 ust. 1a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do:

Z unormowań zawartych w przytoczonych przepisach wynika zatem, iż 7% stawka podatku od towarów i usług ma zastosowanie w całym budownictwie mieszkaniowym, zarówno objętym społecznym programem mieszkaniowym, jak i nieobjętym tym programem.

Należy również zwrócić uwagę na brzmienie art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług obowiązujące od dnia 1 stycznia 2008 r., zgodnie z którym przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Na marginesie należy wskazać, iż powoływany przez Spółkę w złożonym wniosku zapis art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług uprawniał do obniżenia stawki do wysokości 7% w odniesieniu do czynności w nim wymienionych jedynie do 31 grudnia 2007 r.

Ani ustawa o podatku od towarów i usług, ani przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego. Definicję lokalu mieszkalnego zawiera natomiast art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.). Zgodnie z nim samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych.

A contrario nie jest lokalem mieszkalnym wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb nieprzeznaczona na stały pobyt ludzi i niesłużąca zaspokajaniu ich potrzeb.

Ponadto ustawa o własności lokali w ust. 4 powołanego artykułu stanowi, iż do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnice, strych, komórka, garaż, zwane dalej "pomieszczeniami przynależnymi".

Ustawa o własności lokali wprowadza również pojęcie nieruchomości wspólnej, określa warunki, jakim obwarowane jest jej powstanie i zasady obliczania w niej udziału. Wg art. 3 ust. 1 tej ustawy, w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali. Jednakże stosownie do ust. 2 ww. artykułu nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, iż definicję lokalu użytkowego zawiera rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. z 2002 r. Nr 75, poz. 690). Zgodnie z nią pod pojęciem lokalu użytkowego należy przez to rozumieć jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym,

Pod pojęciem pomieszczenia technicznego, zgodnie z wskazanym wyżej przepisem, należy rozumieć pomieszczenie przeznaczone dla urządzeń służących do funkcjonowania i obsługi technicznej budynku, natomiast przez pomieszczenie gospodarcze należy rozumieć pomieszczenie znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynku, materiałów lub sprzętu związanego z obsługą budynku, a także opału lub odpadów stałych.

Na podstawie uregulowań zawartych we wskazanym rozporządzeniu można stwierdzić, że wielostanowiskowy parking w części podziemnej budynku jest lokalem użytkowym.

Mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego przedstawiony przez Spółkę w złożonym wniosku oraz treść powołanych przepisów, sprzedaż udziału w hali garażowej wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego znajdującego się w obiekcie budownictwa mieszkaniowego podlega opodatkowaniu 22% stawką podatku od towarów i usług.

Obniżone stawki mają bowiem charakter wyjątkowy i winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Wyłączenie sprzedaży lokali użytkowych spod działania zapisu art. 41 ust. 1 pkt 12 lit. a) wskazuje, że intencją ustawodawcy było objęcie preferencyjną stawką wyłącznie tych obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, które spełniają funkcje mieszkaniowe.

W kontekście rozpatrywanego zagadnienia na uwagę zasługuje fakt, iż powołana wyżej ustawa o własności lokali, obok pojęcia "samodzielnego lokalu mieszkalnego" posługuje się również pojęciem "pomieszczenia przynależnego do lokalu", co wskazuje na wyraźne rozróżnienie pomiędzy pomieszczeniami pomocniczymi, które związane są z izbą lub zespołem izb przeznaczonych na pobyt stały ludzi w sposób funkcjonalny, polegający na wykorzystaniu całej przestrzeni bezpośrednio dla zaspokajania mieszkaniowych potrzeb ludzi, a pomieszczeniami przynależnymi, które chociaż w sensie prawnym stanowią część składową lokalu mieszkalnego, jednak w sensie funkcjonalnym służą do zaspokajania innych niż mieszkaniowe potrzeb ludzi.

Zatem sprzedaż natomiast sprzedaż garażu czy też miejsca postojowego (udziału w hali garażowej wraz z prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego), służących funkcjom innym niż mieszkaniowe, podlega opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 22%.

Odnosząc się natomiast do powołanych w uzasadnieniu skargi wyroków krajowych sądów, wskazać należy, iż wyroki nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Są one rozstrzygnięciami w konkretnych sprawach i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa. Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, a orzeczenia sądu podejmowane są w oparciu o zebrany materiał dowodowy, dlatego trudno jest określić w jakim stopniu przedstawiona sprawa będąca przedmiotem rozstrzygnięcia sądu oraz sytuacja Skarżącego przedstawiona we wniosku jest tożsama. Aby można było utożsamić dany wyrok musiałby on zapaść w sprawie o identycznym stanie faktycznym.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.