ITPP1/443-347/13/BK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 24 marca 2014 r. (data wpływu 1 kwietnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania dostawy nieruchomości-jest prawidłowe.

W dniu 1 kwietnia 2014 r. został złożony wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania dostawy nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Jest Pani właścicielem gospodarstwa rolnego o powierzchni 8,9540 ha, które nabyła w drodze spadku po mężu (13 lat temu) oraz w drodze zniesienia współwłasności od dzieci. Grunty nie zostały nabyte w celu odsprzedaży lecz stanowią składnik majątku prywatnego. W dniu nabycia spadku po mężu pracowała Pani zawodowo na umowę o pracę i nie prowadziła jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Po śmierci męża, będąc już właścicielem odziedziczonego spadku firma zatrudniająca Panią została rozwiązana, na skutek czego utraciła Pani pracę. Grunty w gospodarstwie rolnym wykorzystywane były jako orne, ale ich uprawa nie była prowadzona na dużą skalę, a raczej służyła zaspokojeniu potrzeb własnych oraz dzieci będących na Pani utrzymaniu. Uprawa była również uwarunkowana Pani możliwościami, a te były niewielkie ze względu na brak doświadczenia, nagłe okoliczności śmierci męża oraz konieczność utrzymania dwójki dzieci. Przez pierwsze lata rodzina zasiewała zboże, natomiast przez kilka kolejnych były to ziemniaki. Na skutek pogarszającego się stanu zdrowia (postępująca choroba - osteoporoza) oraz okoliczności rodzinne (opiekuje się Pani chorą mamą, która miała dwa udary mózgu i w chwili obecnej jest osobą wymagającą stałej opieki oraz niepełnosprawną siostrą) od 3 lat nie uprawia Pani ziemi. W związku ze sporządzeniem miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego uchwałą Rady Miejskiej z dnia 19 marca 2007 r. działka 211/2 została oznaczona w planie częściowo jako - tereny dróg dojazdowych w ciągu dróg gminnych, tereny drogi głównej ruchu przyspieszonego, tereny rolnicze, tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej. W związku z tym znaczna część działki została wyłączona z produkcji rolnej, ponieważ planowana jest rozbudowa drogi krajowej. Ze względu na trudną sytuacją życiową, w jakiej się Pani znalazła postanowiła wydzielić działki - podział części działki 211/2 (o powierzchni 7,7247 ha) zatwierdzono decyzją Burmistrza Miasta....w dniu 6 sierpnia 2013 r. Wskutek podziału powstała 1 działka o powierzchni 5,5242 ha, 1 działka o powierzchni 0,4271 ha oraz 13 mniejszych (pow. Od 0,1025 do 0,1762 ha). Planuje Pani sprzedać kilka z nich na zaspokojenie potrzeb własnych. Pieniądze wykorzysta Pani na własne utrzymanie. Część działek planuje Pani w przyszłości darować dzieciom. Działki stanowią majątek osobisty, a sprzedaż nastąpi z majątku niezwiązanego z pozarolniczą działalnością gospodarczą (nie prowadzi Pani pozarolniczej działalności gospodarczej). Od momentu otrzymania spadku nieruchomości do momentu podziału minęło 12 lat. Nie nabyła Pani ww. nieruchomości w celu jej dalszej sprzedaży i w dniu nabycia tej nieruchomości nie miała tego zamiaru. Nie dokonywała Pani zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku VAT w związku z prowadzoną działalnością rolnicza, co oznacza, że nie jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż działek, stanowiących osobisty majątek nabyty w drodze spadku oraz zniesienia współwłasności będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Pani zdaniem, sprzedaż działek nabytych w drodze spadku oraz zniesienia współwłasności nie będzie opodatkowana podatkiem VAT. Wywodzi Pani powyższe stanowisko z następujących przesłanek: nie nabyła przedmiotowych działek z zamiarem ich dalszej sprzedaży, sprzedaż działek budowlanych co do zasady wykracza poza zakres rolniczej działalności gospodarczej, sprzeda grunty, które stanowią jej majątek osobisty, dokonanie czynności poza zakresem prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy sprawia, iż nie ma znaczenia okoliczność, że czynność dokonana może zostać wielokrotnie. Uzasadniając swoje stanowisko miała Pani na uwadze stanowisko judykatury i piśmiennictwa, odnoszących się do przedstawionych zagadnień. Na szczególną uwagę zasługuje analiza dokonana przez WSA we Wrocławiu z 6 września 2006 r. (I SA/Wr 1254/05). Nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży. Sprzedaż nawet kilkukrotna przedmiotów z majątku osobistego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży nie ma charakteru handlowego, podlegającego opodatkowaniu. Podnosi Pani, że nieuprawnione jest wywodzenie obowiązku podatkowego z samego faktu, ze podatnik prowadzi działalność rolniczą w rozumieniu VAT, prowadzenie gospodarstwa rolnego nie może być utożsamiane z handlem nieruchomościami. Sprzedaż działek budowlanych wykracza bowiem poza zakres rolniczej działalności gospodarczej, co wynika wprost z postanowień art. 2 pkt 15 ustawy o VAT. Stanowisko to potwierdza wyrok NSA z 15 października 2008 r. (I FSK 1249/07). Z uwagi na specyfikę gospodarstw rolnych na terenie Polski sam fakt bycia rolnikiem i posiadania gospodarstwa rolnego nie zawsze będzie jednak oznaczać, że podmiot taki wykonywać będzie działalność rolniczą w rozumieniu VAT. Często bowiem ze względu na wielkość posiadanego przez rolnika gospodarstwa rolnego, wytwarza on produkty rolne jedynie na zaspokojenie potrzeb swoich i swojej rodziny. W takiej sytuacji można więc uznać, że grunty wchodzące w skład tego gospodarstwa stanowią jego majątek prywatny, jako służące zaspokojeniu potrzeb osobistych. Podobny pogląd wyraził WSA w Warszawie w wyroku z dnia 15 stycznia 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 3885/06. Nie można uznać za poprawny pogląd, aby sprzedaż wielu działek budowlanych, jeżeli stanowią one tylko majątek osobisty podatnika VAT i nie służą prowadzonej przez niego działalności, skutkowała powstaniem obowiązku podatkowego w VAT. Jeżeli zatem podatnik nie dokonał nabycia działek w celu ich odsprzedaży, działki te stanowią jego majątek osobisty, uznać należy, że ich sprzedaż nie podlega opodatkowaniu VAT. Wskazuje Pani również na orzeczenie NSA z dnia 29 października 2007 r. sygn. akt I FPS 3/07. Sprzedaż przez osobę fizyczną kilku (lub więcej) działek przeznaczonych w planie zagospodarowania przestrzennego pod budownictwo mieszkaniowe, jeżeli stanowią one majątek osobisty tej osoby nie podlega VAT. W niniejszej sprawie nie ma podstaw do twierdzenia, że Wnioskodawczyni prowadziła działalność w zakresie handlu, czyli dokonywała zorganizowanych zakupów nieruchomości w celu dalszej odsprzedaży. W wyroku z dnia 11 lutego 2009 r. WSA w Szczecinie sygn. akt I SA/Sz 684/08 uznał, ze w przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. W uzasadnieniu tego orzeczenia sąd stwierdził m.in., że nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, sprzedaż, czy wyprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży. A zatem, brak zamiaru zbycia nieruchomości w momencie jej nabycia wyklucza możliwość uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług (WSA w Warszawie w wyroku z dnia 18 września 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 985/08). Zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży (WSA w Warszawie w wyroku z dnia 19 maja 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 153/08). O tym, że nie podlega opodatkowaniu VAT sprzedaż nieruchomości, które nie zostały nabyte w celach odsprzedaży (w celach handlowych) lecz spożytkowania w celach prywatnych stanowisko zajął, m.in. WSA w Poznaniu w wyroku z 16 listopada 2011 r. (sygn. akt I SA/ Po 657/11), WSA we Wrocławiu w wyroku z 12 stycznia 2012 r. sygn. akt I SA/Wr 1537/11, NSA w wyroku z 26 stycznia 2012 r. sygn. akt I FSK 1707/11 czy NSA w wyroku z 19 kwietnia 2012 r. sygn. akt I FSK 1118/11. W ostatnim ze wskazanych wyroków NSA stwierdził: "przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalna), czyli stałą. Nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celach odsprzedaży, lecz spożytkowania w celach prywatnych. Liczba i zakres transakcji sprzedaży gruntów nie może stanowić kryterium rozróżnienia miedzy czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem opodatkowania, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej, sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że osoba fizyczna nieprowadząca regularnej, czy zorganizowanej działalności gospodarczej, dokonująca jednorazowej lub okazjonalnych transakcji, nie występuje w charakterze podatnika od towarów i usług. Zatem jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Artykuł 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347 str.1, z późn. zm.), działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów. Za działalność gospodarczą uznaje się również wykorzystywanie, w sposób ciągły, własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług - w świetle powyższych przepisów - jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że osoba fizyczna nieprowadząca regularnej, czy zorganizowanej działalności gospodarczej, dokonująca jednorazowej lub okazjonalnych transakcji, nie występuje w charakterze podatnika od towarów i usług. Zatem jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego (np. działek gruntu), a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że jest Pani właścicielem gospodarstwa rolnego o powierzchni 8,9540 ha, które nabyła w drodze spadku po mężu (13 lat temu) oraz w drodze zniesienia współwłasności od dzieci. Grunty nie zostały nabyte w celu odsprzedaży lecz stanowią składnik majątku prywatnego. W dniu nabycia spadku po mężu pracowała Pani zawodowo na umowę o pracę i nie prowadziła jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Grunty w gospodarstwie rolnym wykorzystywane były jako orne, ale ich uprawa nie była podjęta na dużą skalę, a raczej służyła zaspokojeniu potrzeb własnych oraz dzieci będących na Pani utrzymaniu. Na skutek pogarszającego się stanu zdrowia oraz okoliczności rodzinne od 3 lat nie uprawia Pani ziemi. W związku ze sporządzeniem miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego uchwałą Rady Miejskiej działka 211/2 została oznaczona w planie częściowo jako - tereny dróg dojazdowych w ciągu dróg gminnych, tereny drogi głównej ruchu przyspieszonego, tereny rolnicze, tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej. W związku z tym znaczna część działki została wyłączona z produkcji rolnej, ponieważ planowana jest rozbudowa drogi krajowej. Ze względu na trudną sytuacją życiową, w jakiej się Pani znalazła postanowiła wydzielić działki. Planuje Pani sprzedać kilka z nich na zaspokojenie potrzeb własnych. Pieniądze wykorzysta Pani na własne utrzymanie. Część działek planuje Pani w przyszłości darować dzieciom.

Mając na uwadze powyższe, treść powołanych przepisów prawa oraz aktualne orzecznictwo sądowe, w tym wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby (C-180/10) i Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć (C-181/10), trudno uznać, że zbycie gruntu, o którym mowa we wniosku, nastąpi w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Z treści wniosku wynika, że dokona Pani sprzedaży gruntu stanowiącego Pani majątek osobisty, wykorzystywany do zaspokojenia własnych potrzeb życiowych. W konsekwencji stwierdzić należy, że w tej konkretnej sprawie pomimo, że prowadziła Pani działalność gospodarczą, (grunty wykorzystywane były w działalności rolniczej, ale jej przedmiotem nie była sprzedaż nieruchomości) aktywność Pani nie będzie porównywalna do działań handlowca wykonywanych w ramach profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Zatem w odniesieniu do tych czynności nie wystąpi Pan w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ww. ustawy, a czynności te będą mieścić się w zakresie zarządu majątkiem prywatnym, a zatem nie będą podlegały opodatkowaniu.

Zaznaczenia wymaga, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, przy założeniu, że sporządzony plan zagospodarowania przestrzennego spowodował dezaktualizację wydanej decyzji o warunkach zabudowy. Powyższe oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.