ITPP1/443-335/11/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 28 lutego 2011 r. (data wpływu 4 marca 2011 r.), uzupełnionym w dniu 20 maja 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania właściwej stawki dla usług budowlanych - jest prawidłowe.

W dniu 4 marca 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania właściwej stawki dla usług budowlanych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność w ramach usług budowlanych. Potwierdzenie wykonanych robót następuje na zasadzie protokołów zdawczo-odbiorczych podpisywanych raz w miesiącu. Na podstawie tych protokołów Spółka wystawia faktury. W dniu 21 stycznia 2011 r. podpisano protokół zdawczo-odbiorczy za wykonane prace w okresie rozliczeniowym od 1 grudnia 2010 r. do 31 grudnia 2010 r. Spółka z dniem 21 stycznia 2011 r. wystawiła fakturę wskazując jako datę sprzedaży - 21 stycznia 2011 r., z terminem płatności - 30 dni od wpływu do nabywcy. Momentem wykonania usługi w budownictwie przyjmuje się datę podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego. W związku z faktem, iż protokół został podpisany w miesiącu styczniu 2011 r. - Spółka zastosowała stawkę VAT w wysokości23%.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka - kierując się datą podpisania protokołu odbioru - zastosowała właściwą stawkę tj. w wysokości 23%, czy też należało zastosować 22% stawkę, w oparciu o art. 41 ust. 14a, zgodnie z którym czynność uznaje się za wykonaną w momencie jej wykonania (w przedmiotowej sprawie w grudniu 2010 r.).

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl znowelizowanych przepisów należało zastosować 23% stawkę VAT. Spółka prowadzi działalność w zakresie budownictwa drogowego i mostowego. Prowadzone prace odbierane są na podstawie częściowych protokołów odbioru. Zakres wykonywanych prac dotyczył miesiąca grudnia, jednak protokół został podpisany w styczniu 2011 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast art. 8 ust. 1 tej ustawy stanowi, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, wprowadzonym na mocy art. 19 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), zmienionym treścią art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Szczególne zasady zastosowania stawek podatku w przypadku realizowania czynności w okresie, w którym uległy zmianie stawki podatkowe uregulowane zostały, na mocy art. 19 pkt 2 lit. b) ww. ustawy o zmianie niektórych ustaw w związku z realizacją ustawy budżetowej, w dodanych z dniem 1 stycznia 2011 r. przepisach art. 41 ust. 14a-14 h ustawy.

I tak, jak stanowi art. 41 ust. 14a ustawy, w przypadku czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem, która została wykonana przed dniem zmiany stawki podatku, dla której obowiązek podatkowy powstaje w dniu zmiany stawki podatku lub po tym dniu, czynność ta podlega opodatkowaniu według stawek podatku obowiązujących dla tej czynności w momencie jej wykonania.

Dla robót budowlanych oraz budowlano-montażowych ustawodawca przewidział szczególny moment powstania podatkowego. Jak stanowi art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. d) ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dnia, licząc od dnia wykonania usług budowlanych lub budowlano-montażowych.

Natomiast w oparciu o przepis art. 19 ust. 14 ustawy, przepis ust. 13 pkt 2 lit. d) stosuje się również do usług przyjmowanych częściowo, których odbiór jest dokonywany na podstawie protokołów zdawczo-odbiorczych.

W przypadkach określonych w ust. 10, 13 pkt 2-5 i 7-10 otrzymanie części zapłaty (ceny) lub części wkładu budowlanego i mieszkaniowego powoduje powstanie obowiązku podatkowego w tej części (art. 19 ust. 15 ustawy). Przy czym wskazany przepis art. 19 ust. 15, od dnia 1 kwietnia 2011 r., uzyskał następujące brzmienie: w przypadkach określonych w ust. 10, 13 pkt 2-4 i 7-10 otrzymanie części zapłaty (ceny) lub części wkładu budowlanego i mieszkaniowego powoduje powstanie obowiązku podatkowego w tej części.

Ustawodawca w cytowanej ustawie o podatku od towarów i usług nie zdefiniował pojęcia "wykonania usługi", a ponadto ustawa ta nie zawiera definicji "protokołu zdawczo-odbiorczego". Zasadne zatem jest odwołanie się w tym zakresie do przepisów prawa cywilnego i budowlanego.

Zgodnie z art. 647 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), przez umowę o roboty budowlane wykonawca zobowiązuje się do oddania przewidzianego w umowie obiektu, wykonanego zgodnie z projektem i z zasadami wiedzy technicznej, a inwestor zobowiązuje się do dokonania wymaganych przez właściwe przepisy czynności związanych z przygotowaniem robót, w szczególności do przekazania terenu budowy i dostarczenia projektu, oraz do odebrania obiektu i zapłaty umówionego wynagrodzenia. Powyższy zapis wskazuje wyraźnie na wzajemne zobowiązania stron umowy. Z jednej strony wykonawca robót budowlanych zobowiązuje się, m.in. do wykonania obiektu zgodnie z projektem i zasadami wiedzy technicznej, z drugiej inwestor zobowiązuje się odebrać obiekt. Ze względu na specyfikę usług budowlanych wiążą się one z koniecznością akceptowania ich przez zleceniodawcę (inwestora). Forma, sposób i rodzaj dokumentu potwierdzającego wykonanie robót budowlanych co do zasady winien być określony w umowie łączącej strony.

Wskazać również należy na postanowienia wynikające z przepisu art. 3 pkt 13 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 z późn. zm.). Przepis ten definiuje pojęcie "protokoły odbiorów częściowych i końcowych", jako jeden z elementów "dokumentacji budowy". W praktyce terminem protokołu zdawczo-odbiorczego określa się dokument, który w istocie ma w założeniu wyrażać potwierdzenie i akceptację wykonanych prac, w tym ich zakres. Z protokołu winno zatem jasno wynikać kto, kiedy i jakie prace wykonał, oraz wskazanie, że określonego dnia zostały one przyjęte przez drugą stronę. Z przepisów prawa budowlanego wynika zatem, iż wykonanie usługi rozumie się jako odbiór techniczny robót, na okoliczność którego sporządza się stosowny protokół odbioru - częściowy bądź końcowy.

Z treści wniosku wynika, iż w Spółka prowadzi działalność w zakresie budownictwa drogowego i mostowego. Prace odbierane są na podstawie częściowych protokołów odbioru. W dniu 21 stycznia 2011 r. Spółka podpisała protokół zdawczo-odbiorczy za wykonane prace w okresie rozliczeniowym od 1 grudnia 2010 r. do 31 grudnia 2010 r. Spółka z dniem 21 stycznia 2011 r. wystawiła fakturę ze stawka 23% wskazując datę sprzedaży - 21 stycznia 2011 r. (termin płatności faktury - 30 dni od wpływu do nabywcy).

Mając powyższe na względzie, wskazać należy, że o tym kiedy usługa została wykonana, decydują (ustalają) strony umowy. Wobec tego, stwierdzić należy, że skoro z protokół zdawczo-odbiorczy został podpisany w dniu 21 stycznia 2011 r., to do sprzedaży tych usług należy zastosować stawkę obowiązującą w 2011 r. (23%). W tym przypadku bowiem, zgodnie z art. 41 ust. 14a ustawy, wykonanie robót budowlanych następuje z chwilą ich odbioru przez zamawiającego - co w przedmiotowej sprawie nastąpiło w 2011 r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsku po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Krajowe Biuro Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.