ITPP1/443-305/10/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 17 marca 2010 r. (data wpływu 25 marca 2010 r.), uzupełnionym w dniu 17 czerwca 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości odzyskania podatku od towarów i usług z tytułu realizacji projektu niezwiązanego z wykonywaniem czynności opodatkowanych - jest prawidłowe.

W dniu 25 marca 2010 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości odzyskania podatku od towarów i usług z tytułu realizacji projektu niezwiązanego z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Prowadzi Pani Przedsiębiorstwo Nauka Języków Obcych. W ramach wykonywanej działalności świadczy Pani usługi z zakresu nauczania języków obcych. W lipcu 2008 r. Pani firma wzięła udział w konkursie dla mikroprzedsiębiorstw numer 1.1.1. organizowanym przez Agencję Rozwoju. Złożony projekt pt. "Szkoła Języków Obcych - Budowa silnej pozycji przedsiębiorstwa na rynku" został wybrany i zaakceptowany przez AR do dofinansowania. W ramach realizacji projektu firma podjęła działania, mające na celu wprowadzenie zmian w zakresie sposobu świadczenia usług (wprowadzenie nowych form nauczania: nauka języka w grupach, szkolenia i konferencje językowe, intensywne kursy językowe, obozy językowe itp. Oferta została ponadto wzbogacona o usługi językowe, połączone z pobytem uczniów na terenie obiektu w czasie kilku czy kilkunastodniowych szkoleń) oraz na unowocześnieniu składników majątku trwałego niezbędnego do prawidłowego funkcjonowania przedsiębiorstwa na rynku. Z uzyskanego dofinansowania został zakupiony m.in. piec z urządzeniami niezbędnymi do prawidłowego funkcjonowania, odkurzacz centralny, drzwi sosnowe, sfinansowano budowę łazienki. Realizując projekt w wyżej wymienionym zakresie, Pani firma korzystała z dofinansowania ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego oraz ze środków budżetu państwa w ramach RPO na lata 2007-2013 w wysokości 60% i obejmującego wydatki kwalifikowane w cenach brutto (obejmujących podatek od towarów i usług). Oświadczyła Pani, że nie ma możliwości odliczenia podatku naliczonego w całości ani w części, gdyż wykonuje usługi zwolnione od podatku od towarów i usług, wymienione w załączniku nr 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.). Dodatkowo Pani firma objęta jest zwolnieniem na mocy art. 113 ust. 1 ww. wystawy. Poinformowała Pani ponadto, że nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W przyszłości w ramach wykonywanej działalności zamierza Pani jednak rozwijać swoją działalność i pozyskiwać szersze grono klientów, dlatego wyraża gotowość wykonywania dodatkowych usług (nie wymienionych w katalogu usług zwolnionych znajdujących się w załączniku nr 4 cytowanej wyżej ustawy), wśród których mogą znaleźć się usługi wynajmu sali szkoleniowej czy wynajmu pokoi. Zakłada Pani jednak, że usługi wynajmu i zakwaterowania stanowić będą sprzedaż incydentalną, a łączny ich roczny obrót w przyszłości nie będzie przekraczać kwoty uprawniającej do zwolnienia, w związku z art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Ponadto przewiduje Pani, że roczny obrót z tytułu wykonywania czynności opodatkowanych w całkowitym obrocie nie przekroczy 2% (art. 90 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym będzie Pani miała prawo do odzyskania podatku od towarów i usług. Czy w przypadku rozpoczęcia w przyszłości świadczenia usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (wynajem sali szkoleniowej, wynajem miejsc noclegowych bez nauki języka), uznany wcześniej za niemożliwy do odliczenia podatek naliczony, można będzie odliczyć w okresie późniejszym.

Pani zdaniem w zaistniałej sytuacji nie ma możliwości odzyskania podatku od towarów i usług. Wydatki, które zostały poniesione w ramach realizowanego projektu, nie będą miały związku z wykonywaniem działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Dotyczą one czynności zwolnionych od opodatkowania tym podatkiem i na mocy art. 86 ust. 1 ustawy prawo do odliczenia podatku naliczonego nie przysługuje. Ponadto środki, które zostały pozyskane na realizację projektu, nie są środkami bezzwrotnej pomocy zagranicznej, o której mowa w rozdziale 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799).

Ponadto Pani zdaniem, w przypadku rozpoczęcia w przyszłości świadczenia usług opodatkowanych podatkiem od towarów od towarów i usług (wynajem sali szkoleniowej, wynajem miejsc noclegowych bez nauki języka) nieodliczony wcześniej podatek nadal nie będzie możliwy do odliczenia, w związku z tym, że planowana w przyszłości sprzedaż usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług wykonywana będzie incydentalnie i nie przekroczy kwoty uprawniającej do korzystania ze zwolnienia przewidzianego art. 113 ust. 1 niniejszej ustawy. Ponadto w chwili obecnej nie jest możliwe ustalenie struktury prognozowanej wielkości sprzedaży zwolnionej i opodatkowanej, co uniemożliwia określenie ewentualnej kwoty do odliczenia podatku naliczonego, zawartego w fakturach od zakupów, które będą w przyszłości mogły być wykorzystywane do sprzedaży mieszanej. Brak jednoznacznych ustaleń oraz upływający czas sprawiają, że zdaniem podatnika również w przyszłości nie będzie możliwe odzyskanie podatku naliczonego od poniesionych wydatków co oznacza, że VAT zawarty w kosztach sfinansowanych po części ze środków unijnych, stanowić będzie wydatek kwalifikowany projektu.

Zatem rozpoczęcie wykonywania usług opodatkowanych nie będzie miało wpływu na prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z zakupów dofinansowanych ze środków unijnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastrzeżeniem art. 114, 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Zgodnie zaś z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 88 ust. 4 powołanej ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Z powyższego przepisu wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje czynnym podatnikom podatku od towarów i usług oraz tylko w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają ścisły związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi, z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie o podatku od towarów i usług. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Natomiast zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeśli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot o których mowa w ust. 1 to zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego z zastrzeżeniem ust. 10.

Szczegółowe zasady wyliczenia proporcji, o której mowa w powołanym wyżej art. 90 ust. 2 ustawy regulują przepisy art. 90 ust. 3-10. Natomiast zasady dokonywania korekt podatku naliczonego reguluje art. 91 ustawy.

W rozdziale 10, obowiązującego do 31 grudnia 2009 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336) oraz w rozdziale 9, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2010 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799), przewidziano przypadki, w których kwota podatku naliczonego może być zwrócona jednostce dokonującej nabycia (importu) towarów lub usług finansowanego ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej, oraz warunki i tryb dokonywania tego zwrotu.

Katalog środków, które stanowią ww. środki bezzwrotnej pomocy zagranicznej, został określony w § 8 ust. 3 i 4 powołanego rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008 r. oraz odpowiednio w § 7 ust. 3 i 4 rozporządzenia z dnia 24 grudnia 2009 r. Uzyskanie pomocy finansowej pochodzącej ze źródeł, o których mowa w tych przepisach daje prawo do ubiegania się o zwrot podatku.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do przepisu art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

I tak, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy, zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. W załączniku tym, stanowiącym wykaz usług zwolnionych od podatku, w pozycji 7 wymieniono usługi z grupowania PKWiU ex 80 usługi w zakresie edukacji. Użycie przez ustawodawcę "ex" przy grupowaniu PKWiU oznacza, że zwolnienie dotyczy tylko usługi z danego grupowania.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2009 r., zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 50.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 2 grudnia 2009 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2009 r. Nr 215, poz. 1666), kwotę o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy, dla 2010 r. przyjmuje się w wysokości 100.000 zł.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wynika, iż przy udziale środków unijnych zrealizowała Pani projekt pn. "Szkoła Języków Obcych - Budowa silnej pozycji przedsiębiorstwa na rynku". W ramach realizacji projektu Pani firma wprowadziła nowe formy nauczania: nauka języka w grupach, szkolenia i konferencje językowe, intensywne kursy językowe, obozy językowe itp. Z uzyskanego dofinansowania został zakupiony m.in. piec z urządzeniami niezbędnymi do prawidłowego funkcjonowania, odkurzacz centralny, drzwi sosnowe, budowa łazienki. W przyszłości zamierza Pani wykonywać dodatkowe usługi, wśród których mogą znaleźć się usługi wynajmu sali szkoleniowej czy wynajmu pokoi. Usługi wynajmu i zakwaterowania stanowić będą jednak sprzedaż incydentalną, a łączny ich roczny obrót w przyszłości nie będzie przekraczać kwoty uprawniającej do zwolnienia, w związku z art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Niezależnie od powyższego przewiduje Pani, że roczny obrót z tytułu wykonywania czynności opodatkowanych w całkowitym obrocie nie przekroczyłby 2%.

Analiza powołanych przepisów prowadzi do wniosku, iż w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, nie ma Pani możliwości odliczenia podatku od towarów i usług od wydatków poniesionych w związku z realizacją przedmiotowego projektu, albowiem towary i usługi, które zostały nabyte przy udziale środków unijnych, nie służą czynnościom opodatkowanym. Nie przysługuje Pani również prawo do zwrotu podatku przy opisanych zakupach, gdyż środki otrzymane na jego realizację nie są środkami bezzwrotnej pomocy zagranicznej, o których mowa w powołanych rozporządzeniach. Natomiast odnosząc się do kwestii planowanego rozszerzenia przez Panią zakresu świadczonych usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (wynajem pokoi i zakwaterowania), stwierdzić należy, że o ile wartość sprzedaży opodatkowanej wynikającej z opisanych wyżej usług będzie znikoma i nie spowoduje utraty prawa do zwolnienia o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy, to nadal nie będzie miała Pani prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Zauważyć ponadto należy, że organy podatkowe nie są kompetentne do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia (stan faktyczny) oraz w dniu datowania interpretacji (zdarzenie przyszłe).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.