ITPP1/443-230/08/IK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 13 marca 2009 r. (data wpływu 16 marca 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 maja 2009 r. (data wpływu 1 czerwca 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania właściwej stawki VAT z tytułu sprzedaży lokali mieszkalnych wraz z pomieszczeniem przynależnym (komórką) oraz prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego w budynku mieszkalnym-jest nieprawidłowe.

W dniu 16 marca 2009 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania właściwej stawki VAT z tytułu sprzedaży miejsc postojowych przynależnych do budynku wielorodzinnego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką deweloperską, której głównym przedmiotem działalności jest budowa i sprzedaż lokali mieszkalnych wraz z pomieszczeniami przynależnymi obejmującymi komórki i prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego znajdującego się w części podziemnej budynku mieszkalnego. W podpisywanych umowach sprzedaży znajdzie się zapis o tym, że lokale mieszkalne będą sprzedawane wraz z przynależnościami, czyli komórkami i prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego znajdującego się w części podziemnej budynku mieszkalnego, przy czym miejsca postojowe, o których mowa wyżej nie są samodzielnymi lokalami użytkowymi (nie stanowią wydzielonych trwałymi ścianami izb w obrębie jednego budynku mieszkalnego). Zgodnie z umową sprzedaży - lokal mieszkalny wraz z przynależnościami, tj. komórkami i prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego, stanowi jeden przedmiot sprzedaży.

Zakłada się, że powierzchnia użytkowa, obejmująca także pomieszczenia przynależne (w tym prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego znajdującego się w części podziemnej budynku) w przypadku lokalu mieszkalnego nie przekroczy 150 m ^2. Spółka będzie realizowała budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12, 12a, 12b i 12c ustawy o podatku od towarów i usług.

W piśmie z dnia 29 maja 2009 r. Wnioskodawca doprecyzował okoliczności przedstawione we wniosku, wskazując, iż przedmiotem sprzedaży będzie własność wyodrębnionego lokalu mieszkalnego wraz ze związanym z nim udziałem we współwłasności części wspólnych budynku, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli poszczególnych lokali i takim samym udziałem w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu, na której zostanie posadowiony budynek mieszkalny, wraz z pomieszczeniem przynależnym (komórką) i prawem do wyłącznego korzystania z konkretnego miejsca garażowego oznaczonego numerem, znajdującego się w części podziemnej budynku mieszkalnego, integralnie związanego z własnością lokalu mieszkalnego. Przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży będzie zatem towar w postaci lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w częściach wspólnych nieruchomości.

Pomieszczenie garażowe, w którym będą się znajdowały oznakowane miejsca garażowe, nie będzie wyodrębnione jako samodzielny lokal użytkowy i nie będzie miało oddzielnej księgi wieczystej. Pomieszczenie to wchodzić będzie w skład nieruchomości wspólnej i stanowić będzie współwłasność właścicieli lokali mieszkalnych, a prawo do wyłącznego korzystania z miejsca garażowego będzie związane z prawem własności lokalu mieszkalnego. Nabywcy lokali mieszkalnych nie będą kupować miejsca garażowego, lecz będą mieli ustalone prawo do wyłącznego korzystania z określonego miejsca garażowego, integralnie związanego z prawem własności lokalu mieszkalnego.

Wartość netto każdej transakcji sprzedaży będzie określona ceną w łącznej kwocie, która będzie uwzględniać wartość lokalu mieszkalnego wraz z przypisanym mu miejscem garażowym, określonym jako udział w częściach wspólnych oraz udziałem w innych częściach wspólnych budynku nie służących do wyłącznego użytku właścicieli poszczególnych lokali wraz z odpowiednim udziałem w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu, na której posadowiony będzie budynek.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż lokali mieszkalnych wraz z pomieszczeniami przynależnymi obejmującymi komórki i prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego znajdującego się w części podziemnej budynku mieszkalnego o powierzchni i na warunkach określonych w opisie zdarzenia przyszłego podlegać będzie jednej stawce podatku od towarów i usług, która jest właściwa dla lokalu mieszkalnego, tj. stawce 7%.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż lokali mieszkalnych wraz z pomieszczeniami przynależnymi obejmującymi komórki i prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego znajdującego się w części podziemnej budynku mieszkalnego o powierzchni i na warunkach określonych w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego będzie opodatkowana 7% stawką podatku od towarów i usług. Za takim stanowiskiem przemawiają następujące argumenty zarówno faktyczne, jak i prawne:

Zważywszy na powyższe Spółka uważa, iż przedmiot sprzedaży, który została wyżej wyraźnie sprecyzowany powinien być opodatkowany 7% stawką podatku od towarów i usług. Spółka zwraca się z uprzejmą prośbą o potwierdzenie, że zgodnie z oficjalną interpretacją przepisów ustawy o podatku od towarów i usług stanowisko Spółki w przedstawionej wyżej sytuacji faktyczno-prawnej jest słuszne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie natomiast do postanowień art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Towarami, w świetle art. 2 pkt 6 powołanej ustawy, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Co do zasady stawka podatku - na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22%. Jednakże, zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie z podatku.

Stosownie do treści art. 41 ust. 12 cytowanej ustawy, 7% stawkę podatku od towarów i usług stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, rozumie się w myśl ust. 12a ww. artykułu obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych.

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12b ww. ustawy nie zalicza się:

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej, o czym stanowi art. 41 ust. 12c ustawy.

Ponadto zgodnie z § 6 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do:

Z unormowań zawartych w przytoczonych przepisach wynika zatem, iż 7% stawka podatku od towarów i usług ma zastosowanie w całym budownictwie mieszkaniowym, zarówno objętym społecznym programem mieszkaniowym, jak i nieobjętym tym programem.

Należy również zwrócić uwagę na brzmienie art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego. Definicję lokalu mieszkalnego zawiera natomiast art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.). Zgodnie z nim, samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych.

A contrario nie jest lokalem mieszkalnym wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb nieprzeznaczona na stały pobyt ludzi i niesłużąca zaspokajaniu ich potrzeb.

Ponadto ustawa o własności lokali w ust. 4 powołanego artykułu stanowi, iż do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnice, strych, komórka, garaż, zwane dalej "pomieszczeniami przynależnymi".

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, iż definicję pojęcia "lokal użytkowy" zawiera § 3 pkt 14 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. z 2002 r. Nr 75, poz. 690). Zgodnie z tą definicją, pod pojęciem lokalu użytkowego należy rozumieć jedno pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym.

Pod pojęciem pomieszczenia technicznego - zgodnie z § 3 pkt 12 wskazanego wyżej rozporządzenia - należy rozumieć pomieszczenie przeznaczone dla urządzeń służących do funkcjonowania i obsługi technicznej budynku, natomiast przez pomieszczenie gospodarcze - pomieszczenie znajdujące się poza mieszkaniem lub lokalem użytkowym, służące do przechowywania przedmiotów lub produktów żywnościowych użytkowników budynku, materiałów lub sprzętu związanego z obsługą budynku, a także opału lub odpadów stałych (§ 3 pkt 13 cyt. rozporządzenia).

Na podstawie powyższych uregulowań można stwierdzić, że podziemna kondygnacja budynku mieszkalnego, w której znajdują się konkretne, oznakowane miejsca do garażowania, nie mieści się ani w pojęciu pomieszczenia technicznego, ani pomieszczenia gospodarczego, w związku z czym stanowi lokal użytkowy.

Z treści wniosku wynika, iż przedmiotem sprzedaży będzie własność wyodrębnionego lokalu mieszkalnego wraz ze związanym z nim udziałem we współwłasności części wspólnych budynku, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli poszczególnych lokali i takim samym udziałem w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu, na której zostanie posadowiony budynek mieszkalny, wraz z pomieszczeniem przynależnym (komórką) i prawem do wyłącznego korzystania z konkretnego miejsca garażowego oznaczonego numerem, znajdującego się w części podziemnej budynku mieszkalnego. Pomieszczenie garażowe, w którym będą się znajdowały oznakowane miejsca garażowe, nie będzie wyodrębnione jako samodzielny lokal użytkowy i nie będzie miało oddzielnej księgi wieczystej. Prawo do wyłącznego korzystania z miejsca garażowego będzie integralnie związane z prawem własności lokalu mieszkalnego. Zgodnie z umową sprzedaży - lokal mieszkalny wraz z przynależnościami, tj. komórkami i prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego, stanowi jeden przedmiot sprzedaży. Wartość netto każdej transakcji sprzedaży będzie określona ceną w łącznej kwocie, która będzie uwzględniać wartość lokalu mieszkalnego wraz z przypisanym mu miejscem garażowym oraz udział w innych częściach wspólnych budynku nie służących do wyłącznego użytku właścicieli poszczególnych lokali wraz z odpowiednim udziałem w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu, na której posadowiony będzie budynek.

Z powyższego wynika, iż przedmiotem sprzedaży nie będzie lokal mieszkalny wraz z prawem do wyłącznego korzystania z części nieruchomości wspólnej, tj. z konkretnych, oznakowanych miejsc do garażowania usytuowanych w podziemnej kondygnacji budynku, ale lokal mieszkalny wraz z udziałem w częściach wspólnych budynku, z jednoczesnym określeniem sposobu korzystania z poszczególnych miejsc garażowych przez wszystkich właścicieli lokali mieszkalnych - korzystanie w ramach podziału quod ad usum.

Takie rozwiązanie stanowi, zdaniem organu, umowne przypisanie poszczególnych miejsc parkingowych znajdujących się w tej części budynku poszczególnym nabywcom lokali mieszkalnych. Jest to umowny podział tej części wspólnej budynku, który nie oznacza zniesienia współwłasności. Na skutek tego podziału część ta zostaje tymczasowo podzielona na oznaczone części fizyczne, które przypadają poszczególnym nabywcom lokali mieszkalnych do wyłącznego korzystania.

Prawo to jest ściśle związane ze sprzedawanym nabywcom lokali mieszkalnych, udziałem w tej części wspólnej nieruchomości, którą stanowi część podziemna budynku.

W ocenie tut. organu udziały współwłaścicieli, jako prawa do rzeczy wspólnej mieszczą się również w zakresie pojęcia "części obiektów budowlanych". Udział wyraża bowiem zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej i jest z reguły określony odpowiednim ułamkiem. Tak więc właściciel udziału jest równocześnie właścicielem części ułamkowej wspólnego prawa (prawa własności). W przypadku zbycia udziału w nieruchomości, dotychczasowy współwłaściciel przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania tą nieruchomością jak właściciel, w zakresie, w jakim uprawniała go do tego wysokość jego udziału. Należy więc przyjąć, że sprzedaż udziału w nieruchomości stanowi dostawę towaru (części nieruchomości) w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem sprzedaż udziału w części wspólnej budynku wraz z prawem do korzystania z konkretnego miejsca garażowego znajdującego się w tym samym obiekcie budowlanym co mieszkanie, który sprzedawany jest łącznie z lokalem mieszkalnym stanowi sprzedaż części lokalu użytkowego. Tym samym jego sprzedaż nie jest objęta preferencyjną stawką podatku w wysokości 7% na podstawie przywołanych wyżej przepisów.

W rezultacie konfrontacja zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Spółkę w złożonym wniosku z przepisami powołanej wyżej ustawy prowadzi do wniosku, iż sprzedaż wyodrębnionego lokalu mieszkalnego wraz ze związanym z nim udziałem we współwłasności części wspólnych budynku, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli poszczególnych lokali i takim samym udziałem w prawie użytkowania wieczystego działki gruntu, na której zostanie posadowiony budynek mieszkalny, wraz z pomieszczeniem przynależnym (komórką) podlega opodatkowaniu 7% stawką podatku od towarów i usług, natomiast w części dotyczącej udziału w części wspólnej, tj. w podziemnej kondygnacji tego budynku wraz z prawem do wyłącznego korzystania z oznakowanych miejsc do garażowania, podlega opodatkowaniu 22% stawką podatku.

Podkreślić należy, iż obniżone stawki mają charakter wyjątkowy i winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Wyłączenie sprzedaży lokali użytkowych spod działania zapisu art. 41 ust. 1 pkt 12 lit. a) wskazuje, że intencją ustawodawcy było objęcie preferencyjną stawką wyłącznie tych obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, które spełniają funkcje mieszkaniowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.