ITPP1/443-23/11/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku (data wpływu 10 stycznia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla opłaty eksploatacyjnej pobieranej od lokali użytkowych i garaży - jest nieprawidłowe

W dniu 10 stycznia 2011 r. został złożony wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla opłaty eksploatacyjnej pobieranej od lokali użytkowych i garaży.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółdzielnia pobiera opłaty na podstawie art. 4 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych. Jedną z pozycji pobieranych opłat jest zimna woda, którą to spółdzielnia zobowiązana jest rozliczyć do wysokości kosztów z lokatorem, na podstawie art. 4 ww. ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych oraz art. 26 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę. W ramach opłat wynikających z art. 4 ustawy są lokale mieszkalne oraz lokale usługowe i garaże. Każdy lokator w wymiarze opłaty eksploatacyjnej ma wyszczególnione pozycje i stawki m.in. koszty eksploatacji, zimna woda, podgrzanie wody, wywóz nieczystości, sprzątanie, centralne ogrzewanie, podatek od nieruchomości, fundusz remontowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jaka stawka podatku od towarów i usług obowiązuje dla zimnej wody pobieranej w ramach opłaty eksploatacyjnej dla lokali użytkowych i garaży oraz jaka stawka podatku obowiązuje dla pozostałych pozycji opłat.

Zdaniem Spółdzielni dostawa zimnej wody w ramach opłaty eksploatacyjnej pobieranej na podstawie art. 4 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych dla lokali użytkowych i garaży korzysta z preferencyjnej stawki w wysokości 8% VAT, na podstawie załącznika Nr 3, poz. 140-142 ustawy o podatku od towarów i usług, zaś pozostałe składniki opłat - ze stawki 23% VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 - w świetle art. 7 ust. 1 powołanej ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Pojęcie świadczenie usług zostało określone w art. 8 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z tym przepisem przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stosownie do przepisu art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

W myśl art. 41 ust. 2, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

W tym miejscu należy zauważyć, iż z dniem 1 stycznia 2011 r. zmianie uległy stawki podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 146a ustawy, wprowadzonym na mocy art. 19 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), zmienionym treścią art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

Ustawa o podatku od towarów i usług przewiduje szereg zwolnień o charakterze podmiotowym i przedmiotowym.

I tak zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy, zwalnia się od podatku czynności wykonywane na rzecz członków spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze prawa do lokali mieszkalnych, członków spółdzielni będących właścicielami lokali mieszkalnych lub na rzecz właścicieli lokali mieszkalnych niebędących członkami spółdzielni, za które są pobierane opłaty, zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (tekst jedn. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 z późn. zm.).

Natomiast w myśl § 12 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799), zwalnia się od podatku czynności wykonywane na rzecz osób niebędących członkami spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze własnościowe prawa do lokali mieszkalnych, za które są pobierane opłaty, zgodnie z art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 z późn. zm.).

Powołany wyżej przepis art. 4 ust. 1, 2, 4 i 5 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych stanowi, iż:

Opłatami pobieranymi zgodnie ze ww. przepisami ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych są:

* w przypadku członków spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze prawa do lokali, opłaty za:

* eksploatację i utrzymanie nieruchomości w częściach przypadających na ich lokale,

* eksploatację i utrzymanie nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni,

* zobowiązania spółdzielni z innych tytułów.

* w przypadku członków spółdzielni będących właścicielami lokali, opłaty za:

* eksploatację i utrzymanie ich lokali,

* eksploatację i utrzymanie ich lokali,

* eksploatację i utrzymanie nieruchomości wspólnych,

* eksploatację i utrzymanie nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni,

* zobowiązania spółdzielni z innych tytułów,

* fundusz remontowy.

* w przypadku właścicieli lokali niebędących członkami spółdzielni, opłaty za:

* eksploatację i utrzymanie nieruchomości wspólnych,

* eksploatację i utrzymanie nieruchomości stanowiących mienie spółdzielni, które są przeznaczone do wspólnego korzystania przez osoby zamieszkujące w określonych budynkach lub osiedlu,

* inne koszty zarządu tymi nieruchomościami na takich samych zasadach, jak członkowie spółdzielni.

W myśl art. 2 ust. 1 powołanej ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, lokalem jest samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu, o którym mowa w przepisach ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.). Natomiast zgodnie z art. 2 ust. 2 powołanej ustawy, przez samodzielny lokal mieszkalny rozumie się wydzieloną trwałymi ścianami w obrębie budynku izbę lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych.

Należy zwrócić uwagę, iż ani ustawa o podatku od towarów i usług, ani przepisy wykonawcze, nie wskazują definicji "lokal mieszkalny" i "lokal użytkowy". W związku z tym, należy posiłkować się m.in. definicją lokalu mieszkalnego zawartą w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.).

Samodzielnym lokalem mieszkalnym, w rozumieniu powyższej ustawy, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspakajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Natomiast w myśl ust. 4 powyższego artykułu, do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej "pomieszczeniami przynależnymi".

Ponadto rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75, poz. 690 z późn. zm.) w § 3 pkt 14 określa lokal użytkowy jako pomieszczenie lub zespół pomieszczeń, wydzielone stałymi przegrodami budowlanymi, niebędące mieszkaniem, pomieszczeniem technicznym albo pomieszczeniem gospodarczym. W związku z powyższym, garaż choć stanowi część składową lokalu mieszkalnego nie należy do pomieszczeń pomocniczych lecz przynależnych do danego lokalu i nie służy zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych ludności.

Zwolnienie od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku od towarów i usług oraz § 12 ust. 1 pkt 16 cyt. wyżej rozporządzenia, które odnosi się do czynności związanych z lokalami mieszkalnymi, nie obejmuje swym zakresem garażu i lokalu użytkowego, gdyż nie są one, w świetle powyżej powołanej ustawy o własności lokali, lokalem mieszkalnym (nie służy zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych).

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych należy stwierdzić, że wszelkie opłaty wnoszone na pokrycie kosztów utrzymania (opłaty eksploatacyjne) lokali użytkowych i garaży nie korzysta ze wskazanych wyżej zwolnień od podatku, tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług stawką podstawową - 23%.

Zwrócić należy uwagę, iż stosownie do art. 29 ust. 1 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy.

Z przywołanego przepisu wynika, że podstawą opodatkowania przy pobieraniu przez Spółdzielnię opłaty eksploatacyjnej jest cała kwota należna z tytułu świadczonej usługi.

W myśl ogólnych zasad ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku świadczenia konkretnej usługi, nie powinno się bowiem wyodrębniać poszczególnych elementów, które na tę usługę się składają i opodatkowywać ich osobno. Usługodawca sprzedaje określoną usługę a nie elementy (w tym przypadku koszty zimnej wody), które się na nią składają. Znajduje to potwierdzenie w brzmieniu powołanego przepisu art. 29 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym, podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy.

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że Spółdzielnia pobiera opłaty eksploatacyjne na podstawie art. 4 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych dotyczące m.in. lokali użytkowych i garaży. W opłacie eksploatacyjnej wyszczególnione zostały pozycje i stawki m.in. koszty eksploatacji, zimna woda, podgrzanie wody, wywóz nieczystości, sprzątanie, centralne ogrzewanie, podatek od nieruchomości, fundusz remontowy. Spółdzielnia zamierza opodatkować preferencyjną stawką VAT dostawę zimnej wody, na podstawie art. 41 ust. 2, w związku z załącznikiem nr 3 poz. 140-142 ustawy o podatku od towarów i usług, pozostałe zaś składowe opłaty - opodatkować podstawową stawką podatku.

Analiza stanu faktycznego na tle powyższych przepisów, prowadzi do wniosku, iż pobieranie opłat eksploatacyjnych wnoszonych przez lokatorów, odnoszących się do lokali użytkowych i garaży należy traktować jako kompleksową usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, według stawki podstawowej w wysokości 23%, przy czym podstawa opodatkowania powinna obejmować wszystkie elementy składające się na opłatę eksploatacyjną, w przedmiotowej sprawie są to: koszty eksploatacji, zimna woda, podgrzanie wody, wywóz nieczystości, sprzątanie, centralne ogrzewanie, podatek od nieruchomości, fundusz remontowy. Wszystkie ww. składniki opłaty z tytułu użytkowania lokali użytkowych i garaży, stanowią elementy cenotwórcze usługi, jaką Spółdzielnia wykonuje na rzecz jej użytkowników i w konsekwencji należy zastosować jednolitą stawkę podatku w odniesieniu do całości kwoty należnej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.