ITPP1/443-162/14/AP - Zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz dokumentowania premii pieniężnych uzyskanych przez spółkę od obrotu niezwiązanego z konkretną dostawą oraz z tytułu wykonania usługi.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 27 stycznia 2014 r. (data wpływu 13 lutego 2014 r.), uzupełnionym w dniu 16 maja 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania otrzymywanych premii pieniężnych - jest prawidłowe.

W dniu 13 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek, o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania otrzymywanych premii pieniężnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka jest organizatorem grupy zakupowej złożonej z niezależnych przedsiębiorstw prowadzących detaliczną sprzedaż artykułów spożywczych. Spółka reprezentuje interesy tych przedsiębiorstw w negocjacjach warunków handlowych z dostawcami towarów nabywanych przez członków grupy. Każdy z członków grupy zakupowej samodzielnie i na własny rachunek nabywa towary od dostawców. Z drugiej strony Spółka rekomenduje przedsiębiorcom, tworzącym grupę zakupową nabywanie towarów od tych dostawców, którzy proponują członkom grupy korzystne warunki handlowe. Spółka otrzymuje od dostawców sprzedających towary do przedsiębiorstw tworzących grupę zakupową:

W uzupełnieniu wniosku z dnia 16 maja 2014 r. wskazano, że zgodnie z umowami łączącymi Spółkę z dostawcami Spółka zobowiązuje się do zapewnienia produktom dostawców miejsca w sklepach nie gorszych niż ekspozycja głównych konkurentów dostawcy, według planogramu ułożenia produktów ustalonym przez dostawcę. Dodatkowo Grupa zobowiązuje się do zapewnienia ciągłości zamówienia pełnego asortymentu dostawcy przez wszystkie placówki sieci grupy przez czas trwania umowy. W zamian za wykonanie świadczenia opisanego powyżej, Grupa otrzyma wynagrodzenie na podstawie faktury VAT wystawionej przez Grupę po zakończeniu okresu rozliczeniowego. Członkowie grupy zakupowej, każdej w swoim punkcie sprzedaży są odpowiedzialni za właściwą ekspozycję towarów dostawcy. Spółka koordynuje i kontroluje działania członków w tym zakresie.

W związku z powyższym opisem, zadano następujące pytanie:

Czy Spółka właściwie postępuje rozliczając premie pieniężne od obrotu niezwiązanego z konkretną dostawą notą obciążeniową (bez podatku od towarów i usług), a premię za wyświadczenie usługi (właściwej ekspozycji towarów) - fakturą VAT (opodatkowanej podatkiem od towarów i usług).

Zdaniem Spółki premie pieniężne uzależnione od obrotu osiągniętego przez członków grupy nie są rabatem i nie są związane z żadną konkretną dostawą. Nie jest możliwe rozliczenie tej premii fakturą korygującą, dlatego też prawidłowym dokumentem jest nota obciążeniowa bez podatku VAT. Premie za wyświadczoną usługę ekspozycji towarów zgodnie z art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i rozliczane są fakturą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Również art. 24 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347, s. 1 z późn. zm.) wskazuje, że "świadczenie usług" oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów.

Z treści cytowanego wyżej przepisu art. 8 ust. 1 ustawy wynika, iż ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, iż definicja "świadczenia usług" ma charakter dopełniający definicję "dostawy towarów". Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

Uwzględniając powołane wyżej przepisy art. 5 i art. 8 cyt. ustawy, wskazać należy, iż każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 powołanej ustawy.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. "bonusy" nabywcom. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania tych "bonusów" nabywcom uzależnione są od wielu czynników, m.in. od ustalenia, za co faktycznie "bonusy" te są wypłacane, tzn. czy podatnik otrzymuje je w związku z określonym zachowaniem stanowiącym usługę w rozumieniu wskazanych wyżej przepisów.

Odnośnie kwestii dokumentacji udzielonych premii pieniężnych wskazać należy, iż zgodnie z obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Natomiast zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Z treści wniosku wynika, iż Spółka jest organizatorem grupy zakupowej złożonej z niezależnych przedsiębiorstw prowadzących detaliczną sprzedaż artykułów spożywczych. Każdy z członków grupy zakupowej samodzielnie i na własny rachunek nabywa towary od dostawców. Z drugiej strony Spółka rekomenduje przedsiębiorcom tworzącym grupę zakupową nabywanie towarów od tych dostawców, którzy proponują członkom grupy korzystne warunki handlowe. Spółka otrzymuje od dostawców sprzedających towary do przedsiębiorstw tworzących grupę zakupową premie pieniężne, zależne od wartości towarów nabytych w danym okresie rozliczeniowym oraz od wyrobienia przez członków grupy określonego w umowie z dostawcą planu zakupowego w danym okresie rozliczeniowym (kwartalnym) przez wszystkich członków grupy zakupowej. Premie te dokumentowane są notą obciążeniową i nie są objęte podatkiem VAT. Ponadto Spółka otrzymuje także premie pieniężne za zapewnienie produktom pochodzących od dostawców właściwej ekspozycji we wszystkich punktach sprzedaży członków grupy, premie te dokumentuje fakturą VAT i czynność ta objęta jest podatkiem VAT. Spółka w tym przypadku zobowiązuje się do zapewnienia produktom dostawców miejsca w sklepach nie gorszych niż ekspozycja głównych konkurentów dostawcy, według planogramu ułożenia produktów ustalonym przez dostawcę. Dodatkowo grupa zobowiązuje się do zapewnienia ciągłości zamówienia pełnego asortymentu dostawcy przez wszystkie placówki sieci grupy przez czas trwania umowy. W zamian za wykonanie świadczenia opisanego powyżej, Grupa otrzyma wynagrodzenie na podstawie faktury VAT wystawionej przez Grupę po zakończeniu okresu rozliczeniowego. Członkowie grupy zakupowej, każdej w swoim punkcie sprzedaży są odpowiedzialni za właściwą ekspozycję towarów dostawcy. Grupa koordynuje i kontroluje działania członków w tym zakresie.

W tym miejscu zauważyć należy, iż podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie pieniężne (bonusy) zostały wypłacone, tzn. czy ich przyznanie uwarunkowane jest wykonaniem dodatkowych czynności, czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie itp.

W praktyce występują również sytuacje, w których w zamian za udzielenie premii ma miejsce świadczenie innych usług, w tym usług o charakterze promocyjnym, marketingowym, reklamowym, bądź zobowiązanie się do dokonywania zakupów wyłącznie u wypłacającego premie, czy zobowiązanie się do posiadania pełnego asortymentu towarów kontrahenta itp. W takiej sytuacji należy uznać, iż wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach.

Biorąc powyższe pod uwagę oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, że w sytuacji, kiedy premie pieniężne są wypłacane Spółce, jako organizatorowi grupy zakupowej złożonej z niezależnych przedsiębiorstw, w zależności od wartości towarów nabytych w danym okresie rozliczeniowym oraz od osiągnięcia przez członków grupy określonego w umowie z dostawcą planu zakupowego w danym okresie rozliczeniowym (kwartalnym) przez wszystkich członków grupy, nie mogą być one traktowane jako wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, tym samym nie podlegają regulacjom wynikającym z ustawy o podatku od towarów i usług. Wobec powyższego w tym przypadku Spółka nie jest zobowiązana do wystawiania faktur VAT w związku z otrzymaniem ww. premii. Transakcja ta może być dokumentowana innym dokumentem księgowym, przewidzianym w przepisach ustawy o rachunkowości (np. notą księgową).

Z kolei w sytuacji, gdy premie pieniężne wypłacane są Spółce za zapewnienie produktom pochodzącym od dostawców właściwej ekspozycji we wszystkich punktach sprzedaży członków grupy zakupowej oraz za koordynowanie i kontrolę działania członków grupy zakupowej w tym zakresie, to czynności te mają charakter usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem, otrzymana przez Spółkę premia pieniężna stanowi rodzaj wynagrodzenia za określone zachowanie się nabywcy w stosunku do sprzedawcy, które jest przyznawane za spełnienie określonych warunków. W przedmiotowej sprawie istnieje zatem element wzajemności, konieczny do uznania, że płatność w formie premii pieniężnej jest wynagrodzeniem za świadczoną usługę.

W świetle powyższego, skoro jak wskazano we wniosku, wypłata wynagrodzenia (premii) uzależniona jest od określonego zachowania Spółki, polegającego na zapewnieniu produktom dostawców miejsca w sklepach nie gorszych niż ekspozycja głównych konkurentów dostawcy, według planogramu ułożenia produktów ustalonym przez dostawcę oraz zobowiązania się Spółki do zapewnienia ciągłości zamówienia pełnego asortymentu dostawcy przez wszystkie placówki sieci grupy, to czynności te mają charakter działań promocyjno-marketingowych zmierzających do zwiększenia (intensyfikacji) poziomu sprzedaży towarów i należy uznać je za świadczenie usług, zgodnie z powołanym art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem otrzymując premie pieniężne będące wynagrodzeniem za świadczenie usług, Spółka zobowiązana jest dokumentować je - zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy - fakturą.

Jednocześnie wskazać należy, iż zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Jak wynika z treści powołanych przepisów, przedmiotem wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego może być ocena prawna danego stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego, dotyczącego wnioskodawcy, dokonywana na gruncie przepisów prawa podatkowego. Organ wydający interpretację rozstrzyga, czy zainteresowany prawidłowo ocenia kwestię wpływu zaistnienia opisanej sytuacji faktycznej na obowiązki i uprawnienia wynikające z unormowań prawa podatkowego, zatem przedmiotem tych rozstrzygnięć nie może być ocena poprawności działań kontrahenta czy umów cywilnoprawnych zawieranych pomiędzy stronami.

Zatem wskazać należy, iż niniejsza interpretacja nie wywiera skutków podatkowoprawnych względem kontrahentów, niebędących zainteresowanymi, o których mowa w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Podkreślić należy, iż niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawiony we wniosku stan faktyczny, co oznacza, iż w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.