ITPP1/443-153/08/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku (data wpływu 13 lutego 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnej oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wypłacone premie pieniężne - jest nieprawidłowe.

W dniu 13 lutego 2008 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnej oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wypłacone premie pieniężne.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca w celu zachęcenia klientów do nabywania jego towarów zamierza wypłacać w 2008 r. swoim klientom premie pieniężne. Warunkiem otrzymania premii będzie osiągnięcie określonego poziomu zakupów w uzgodnionym okresie czasu. Premie te nie będą związane z konkretnymi dostawami. Obecnie Spółka również wypłaca premie pieniężne (po spełnieniu analogicznych warunków jak w roku 2008), a na okoliczność wypłaty premii pieniężnych, otrzymuje od kontrahentów faktury VAT, odliczając podatek naliczony określony w tych fakturach.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy osiągnięcie określonego poziomu zakupów towarów w uzgodnionym okresie czasu może być uznane za świadczenie usługi przez klientów, podlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, czy też będzie stanowić rabat zmniejszający podstawę opodatkowania.

Czy Wnioskodawca, w przypadku otrzymania w 2008 r. faktury VAT dokumentującej fakt wypłacenia premii pieniężnej będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z tej faktury.

Zdaniem Wnioskodawcy osiągniecie określonego poziomu zakupów towarów, w uzgodnionym okresie czasu nie może być uznane za świadczenie usługi przez klientów, a zatem wypłata premii nie jest wypłatą wynagrodzenia z tytułu świadczenia usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT. Tym samym wypłata premii nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji podatek naliczony wynikający z faktury otrzymanej w 2008 r. nie będzie podlegał odliczeniu. Wypłacona premia nie będzie również stanowiła rabatu, gdyż premii nie można powiązać z konkretną dostawą i nie stanowi ona upustu w stosunku do podstawowej ceny towarów zmniejszającej obrót Spółki. Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż zakres przedmiotowy premii pieniężnych nie obejmuje towaru oraz, że czynność wypłacenia premii pieniężnej z całą pewnością nie stanowi dostawy towarów, ani eksportu lub importu towarów, ani tym bardziej wewnątrzwspólnotowej dostawy czy nabycia towarów. Nie może być mowy zatem o opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 ustawy. Odnosząc się do treści orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (C 384/95), Wnioskodawca twierdzi, iż klient w zamian za otrzymywaną sumę pieniężną nie świadczy żadnej usługi na jego rzecz. Osiągnięcie przez klienta określonego poziomu zakupów towarów, za który otrzyma on określoną sumę pieniężną nie mieści się w pojęciu "świadczenia usług", o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy. W świetle powyższego Spółka stoi na stanowisku, iż nie stanowi usługi realizacja obrotu przez klientów na określonym poziomie skutkująca powstaniem prawa do wypłaty premii. Gdyby jednak przyjąć założenie, że wielkość obrotów osiągnięta w danym miesiącu, kwartale lub roku stanowi usługę, to konsekwentnie można by uznać za usługę każdorazowy zakup towarów Spółki. Nie można zatem uznać osiągnięcia określonego poziomu obrotów w danym przedziale czasowym za usługę. Taki wniosek narzuca dyspozycja art. 8 ust. 1 ustawy, zgodnie z którą dostawa towarów będąca przyczyną i źródłem takiego poziomu obrotów, który uprawnia do otrzymania wynagrodzenia, nie może być jednocześnie uznana za świadczenie usługi. Według Wnioskodawcy powyższe wnioski znajdują potwierdzenie w literaturze oraz jednolitej linii orzecznictwa NSA (wyrok z dnia 6 lutego 2007 r., sygn. akt I FSK 94/06) i WSA (wyrok z dnia 22 maja 2007 r., sygn. III SA/Wa 4080/2006). Biorąc powyższe pod uwagę Spółka na gruncie przepisu art. 88 ust. 3a, w związku z art. 8 ustawy, nie będzie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez klientów z tytułu wypłacanych premii.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług.

Natomiast w myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki nie posiadającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

* przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

* zobowiązanie się do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

* świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Uwzględniając powyższe, każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 powołanej ustawy.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy należy stwierdzić, że w przypadku, gdy premie pieniężne wypłacane są z tytułu dokonywania przez nabywcę np. nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie, czy też osiągnięcia określonych obrotów i premie te nie są związane z żadną konkretną dostawą, należy uznać, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a więc świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego wynika, że zamierza on w celu zachęcenia klientów do nabywania jego towarów, wypłacać w 2008 r. premie pieniężne. Warunkiem ich otrzymania będzie osiągnięcie określonego poziomu zakupów w uzgodnionym okresie czasu. Ponadto Jednostka wskazała, że wypłacana należność nie będzie powiązana z konkretną dostawą, ale z ogółem obrotów realizowanych między stronami.

W tym przypadku działania Wnioskodawcy i jego klientów, polegające na osiągnięciu określonego poziomu obrotów, mają bezpośredni wpływ na sposób ustalania wynagrodzenia. Wypłacona gratyfikacja pieniężna zależy od określonego zachowania nabywcy, co powoduje, że pomiędzy stronami istnieje relacja zobowiązaniowa, którą należy traktować jako świadczenie usług przez stronę otrzymującą taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach, tj. wg stawek 22%.

Należy zaznaczyć, że wypłata premii nie stanowi, po stronie wypłacającego czynności skutkującej powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Obowiązek ten powstaje natomiast po stronie podmiotu otrzymującego premię.

Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w treści art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2008 r. przepisem art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze, jednak transakcja nie podlega opodatkowaniu.

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz zajętego stanowiska, uznającego, że premie pieniężne wypłacane kontrahentowi z tytułu uzyskiwania przez niego odpowiedniego poziomu dokonanych zakupów stanowią wynagrodzenie za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu, uznać należy, że Spółce przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w fakturze wystawionej przez kontrahenta, dokumentującej odpłatne świadczenie usług, w zakresie, o którym mowa w powołanym art. 86 ust. 1 powołanej ustawy, ile nie zachodzą inne wyłączenia, o których mowa w art. 88 ustawy.

Ponadto odnosząc się do argumentu, iż opodatkowanie premii pieniężnej prowadzi do podwójnego opodatkowania należy w pierwszej kolejności wskazać, iż nie można zgodzić się z twierdzeniem, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z jedną czynnością, która zdaniem Spółki nie może jednocześnie stanowić dostawy towarów i świadczenia usług. Należy bowiem zauważyć, że w rzeczywistości w stanie faktycznym występują dwie transakcje: dostawa towarów oraz świadczenie usług. Na rzecz takiego wniosku przemawia w szczególności okoliczność, że wypłata premii nie jest związana z konkretną dostawą towarów. Poza tym zwrócić należy uwagę na odrębność wynagradzania, tj. z tytułu dostawy wynagrodzenie płacone jest przez nabywcę, natomiast w przypadku premii pieniężnej wynagrodzenie wypłaca dostawca towarów. W przypadku dostawy towarów podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu sprzedaży towarów dokonanej przez dostawcę na rzecz podatnika pomniejszona o kwotę należnego podatku. Z kolei w odniesieniu do świadczonej usługi podstawą opodatkowania jest wartość wypłaconej premii pieniężnej pomniejszona o kwotę należnego podatku. Trudno zatem uznać za zasadną tezę Spółki o podwójnym opodatkowaniu tej samej czynności, bowiem jak wskazano powyżej w przedmiotowej sprawie występują dwie transakcje.

Końcowo należy stwierdzić, iż powołane w uzasadnieniu wniosku wyroki nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Są one rozstrzygnięciami w konkretnych sprawach i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa. Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, a orzeczenia sądu podejmowane są w oparciu o zebrany materiał dowodowy, dlatego trudno jest określić w jakim stopniu przedstawiona sprawa będąca przedmiotem rozstrzygnięcia sądu oraz sytuacja przedstawiona we wniosku jest tożsama.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.