ITPP1/443-13/10/BK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2009 r. (data wpływu 4 stycznia 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 marca 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących zakupy związane z czynnościami opodatkowanymi, dokonane przed dniem złożenia zgłoszenia rejestracyjnego - jest prawidłowe.

W dniu 4 stycznia 2010 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupów dokonanych przed złożeniem zgłoszenia rejestracyjnego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 16 lipca 2009 r. jako osoba bezrobotna zawarła Pani z Powiatowym Urzędem Pracy umowę o przyznaniu jednorazowo środków na podjęcie działalności gospodarczej w kwocie 17.800 zł. Pomoc ta została zrealizowana w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, Priorytet VI rynek pracy otwarty dla wszystkich, Poddziałanie 6.1.3 Poprawa zdolności do samozatrudnienia oraz podnoszenie poziomu aktywności zawodowej osób bezrobotnych. Projekt współfinansowany jest przez Unię Europejską, ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego. Zgodnie z powyższą umową do dnia 17 sierpnia 2009 r. zobowiązana Pani była do rozpoczęcia działalności gospodarczej, którą rozpoczęła od dnia 3 sierpnia 2009 r. Działalność ta związana jest z doradztwem w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania. Całą przyznaną kwotę dofinansowania wydała Pani na zakup środka trwałego - tablicy reklamowej, wyposażenia (niszczarka, drukarka, fax, bindownica, laminator, meble) oraz drobnych materiałów biurowych. Przedmiotowe zakupy zaczęła Pani realizować od dnia 21 lipca 2009 r., w związku z czym część wydatków poniosła przed rozpoczęciem działalności gospodarczej, a część już po jej rozpoczęciu. W dniu 6 sierpnia 2009 r. złożyła Pani we właściwym urzędzie skarbowym zgłoszenie rejestracyjne na druku VAT-R. Zatem część wydatków poniosła Pani przed zarejestrowaniem się jako podatnik VAT czynny, a część po dokonaniu rejestracji, jednak wszystkie faktury zawierają Pani dane. Podatek naliczony zawarty w fakturach dokumentujących przedmiotowe nabycia, otrzymanych w miesiącach lipcu i sierpniu 2009 r. nie został wykazany w deklaracji VAT-7 za miesiąc sierpień 2009 r. W miesiącu grudniu 2009 r. złożyła Pani korektę deklaracji VAT-7 za miesiąc sierpień 2009 r., w której wykazała podatek naliczony z przedmiotowych faktur, związanych wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną. Ponadto jak wynika z uzupełnienia do wniosku pierwszą sprzedaż w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonała Pani w dniu 10 sierpnia 2009 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy pomimo, że rejestracja dla celów podatku od towarów i usług została dokonana 6 sierpnia 2009 r. istnieje możliwość odliczenia podatku z faktur dokumentujących zakupy związane wyłącznie z prowadzeniem działalności gospodarczej, otrzymanych w części przed rejestracją jako podatnik VAT czynny oraz przed zarejestrowaniem działalności w EDG, tj. za okres lipiec i sierpień 2009 r....

Pani zdaniem, powołując się na treść art. 86 i 88 ustawy o podatku od towarów i usług należy uznać, że w przypadku sfinansowania przez Urząd Pracy zakupów związanych z działalnością gospodarczą przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z refundowanymi zakupami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Podstawowe uprawnienia podatnika dotyczące obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zostały zawarte w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), który stanowi, iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy).

Jak wynika z powyższego, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom VAT oraz tylko w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają ścisły związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione podmiotowo lub przedmiotowo, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi, z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie o VAT. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Stosownie do art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 cytowanej ustawy).

W oparciu o art. 86 ust. 13 powołanej ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10,11,12,16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Zatem prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT, dokumentujących zakupy związane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą (opodatkowaną), wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług i zapewnia neutralność tego podatku dla czynnych podatników VAT. Podatnik może obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał fakturę lub dokument celny, będący podstawą odliczenia lub w rozliczeniu za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług przewidują wiele sytuacji, w których podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, pomimo tego, że spełnione są generalne przesłanki upoważniające go do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Ograniczenia te zawarte są w art. 88 ustawy. W oparciu o art. 88 ust. 4 ustawy obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Wskazany powyżej przepis ustawy o podatku od towarów i usług przewiduje sankcję w postaci pozbawienia podatnika prawa do obniżenia kwoty lub zwrotu podatku należnego w razie niezarejestrowania się, ale nie wskazuje wprost, z jakim momentem - z punktu widzenia niemożności odliczenia podatku naliczonego - należy wiązać status podatnika (zarejestrowany czy nie). Z art. 88 ust. 4 nie wynika bowiem, by do nabycia uprawnienia do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego koniecznym było posiadanie statusu podatnika VAT czynnego w momencie otrzymania faktury. Podatnik nabywa więc prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie otrzymania faktury, lecz aby uprawnienie to zrealizować musi posiadać status podatnika VAT czynnego. Prawo to podatnik może zrealizować dopiero w dniu złożenia rozliczenia (deklaracji) dla podatku od towarów i usług w obowiązującym do jej złożenia terminie.

Zatem prawo do obniżenia podatku należnego może być realizowane przez podatnika w ściśle określonym czasie, pod warunkiem spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych, tj. istnienia związku między zakupami i prowadzoną działalnością opodatkowaną.

Stwierdzić należy zatem, że ustawa o podatku od towarów i usług nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku od zakupów dokonanych przed rejestracją, o ile zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej lub przyszłej działalności opodatkowanej (oraz ewentualnie spełniać inne warunki określone w przepisach powołanej ustawy). Niemniej ustawodawca narzucił podatnikom, chcącym dokonać odliczenia podatku VAT od poczynionych nabyć, obowiązek rejestracji jako podatnik VAT czynny.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, otrzymała Pani dotację z Urzędu Pracy na pokrycie kosztów związanych z zakupem środka trwałego oraz wyposażenia, niezbędnych do rozpoczęcia działalności gospodarczej. Przedmiotowych zakupów dokonała Pani w lipcu i sierpniu 2009 r., natomiast rejestracji jako podatnik VAT czynny dokonała Pani w dniu 6 sierpnia 2009 r. Nabyte środki trwałe oraz wyposażenie wykorzystywane są przez Panią do wykonywania czynności opodatkowanych.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, iż w opisanym przypadku przysługuje Pani prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu przedmiotowych zakupów, w trybie wynikającym z powołanych przepisów art. 86 ust. 10, 11 i 13, o ile posłużą one wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych i nie wystąpią inne wyłączenia, o których mowa w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.