ITPP1/443-128/10/JJ - Możliwość opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży przez gminę prawa własności gruntu objętego użytkowaniem wieczystym na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 3 lutego 2010 r. (data wpływu 8 lutego 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności zbycia nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 lutego 2010 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności zbycia nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest właścicielem nieruchomości oznaczonej jako działka Nr 82, o powierzchni 0,0800 ha, KW Nr (...). Przedmiotowa nieruchomość została oddana na podstawie umowy zawartej w 1995 r. w użytkowanie wieczyste Spółdzielni, na mocy której przeniesiono jednocześnie na użytkownika wieczystego prawo własności budynków posadowionych na tym gruncie. Obecny użytkownik wieczysty, który nabył prawo użytkowania wieczystego gruntu (oraz własność budynków) od Spółdzielni na mocy sprzedaży z 1998 r., zwrócił się o wykup od Gminy prawa własności gruntu objętego użytkowaniem wieczystym. Ponieważ przedmiotowa nieruchomość nie jest wykorzystywana na cele mieszkaniowe (wykorzystywana jest na cele handlowe), użytkowanie wieczyste nie podlega przekształceniu w trybie ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości, ale sprzedaży dotychczasowemu użytkownikowi wieczystemu na zasadzie art. 37 ust. 2 pkt 5 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami. Gmina zamierza sprzedać prawo własności gruntu dotychczasowemu użytkownikowi wieczystemu tego gruntu (a zarazem właścicielowi budynków posadowionych na nim).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż przez Gminę prawa własności gruntu na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego (będącego już właścicielem budynków posadowionych na tym gruncie), który nabył prawo użytkowania wieczystego od poprzedniego użytkownika na mocy umowy sprzedaży, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym czy jest to czynność opodatkowana tym podatkiem...

Gmina uważa, że sprzedaż prawa własności gruntu na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego nie jest dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i nie podlega temu podatkowi. W świetle ww. przepisu dostawa towaru została oderwana od pojęcia przeniesienia własności w cywilistycznym tego słowa znaczeniu. Przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, należy rozumieć szeroko, analizując przy klasyfikacji danego zdarzenia gospodarczego ekonomiczną istotę transakcji, a nie jej charakter prawny.

Dostawa towaru oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania dobrami materialnymi jak właściciel. Pojęcie dostawy towaru obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jak właścicielem. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem - w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy) na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela. Użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo na rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do praw właściciela. W świetle art. 233 § 1 Kodeksu cywilnego, użytkownik wieczysty może w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu m.in. jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków, w użytkowanie wieczyste korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać. Ten przepis, a także art. 234 k.c., art. 235 k.c., art. 237 k.c. kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i 2 k.c.) przemawiają za uznaniem, że to oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste, a nie późniejsza sprzedaż prawa własności gruntu stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel, tym bardziej, że już w chwili oddania gruntu w użytkowanie wieczyste nastąpiło przeniesienie na użytkownika własności nieruchomości budynkowych posadowionych na gruncie. Zgodnie zaś z art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. A zatem już w momencie nabycia użytkowania wieczystego nastąpiła dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przez którą należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Skoro dotychczasowy użytkownik wieczysty nabył budynki wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntu, niezasadne jest ponowne opodatkowanie tego samego przedmiotu transakcji w chwili przeniesienia prawa własności samego gruntu.

Gmina wskazuje, iż podobne stanowisko zajął Minister Finansów w interpretacji z dnia 10 kwietnia 2009 r. IPPP3/443-22/09-4/CS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.), opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami - w świetle art. 2 pkt 6 ustawy - są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

W myśl postanowień art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

Należy wskazać, że zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r.- Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Takim przepisem szczególnym jest art. 235 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność. To samo dotyczy budynków i innych urządzeń, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste.

Powyższe oznacza, że budynki lub budowle wzniesione przez wieczystego użytkownika na gruncie obciążonym prawem wieczystego użytkowania oraz budynki i inne urządzenia, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste, stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z uwagi na fakt, iż budynki lub budowle posadowione na gruncie stanowiącym przedmiot dostawy (niezależnie od tego czy zostały wzniesione w trakcie wieczystego użytkowania, czy też wieczysty użytkownik nabył je przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste) są własnością użytkownika wieczystego, na rzecz którego dokonywana jest sprzedaż gruntu, przedmiotem dostawy będzie w istocie jedynie grunt. Przedmiotowa transakcja obejmuje zatem jedynie sprzedaż prawa własności nieruchomości gruntowej.

W myśl przepisu art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603 z późn. zm.), organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami jest starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej, a organami reprezentującymi jednostki samorządu terytorialnego są ich organy wykonawcze.

Organy, o których mowa w art. 11, działające za Skarb Państwa i jednostkę samorządu terytorialnego, są zobowiązane do gospodarowania nieruchomościami w sposób zgodny z zasadami prawidłowej gospodarki (art. 12 ustawy o gospodarce nieruchomościami).

Natomiast przepis art. 32 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem ust. 1a i 3. Z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości gruntowej wygasa z mocy prawa uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego (art. 32 ust. 2 ustawy).

Zatem - w oparciu o art. 32 ustawy o gospodarce nieruchomościami - sprzedaż gruntu objętego prawem użytkowania wieczystego, należy traktować jako dostawę towarów, gdyż - jak wskazano wyżej - grunty są towarami w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 37 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, nieruchomości są sprzedawane lub oddawane w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3. W ust. 2 pkt 5 powołanego artykułu wskazano, że nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej, jeżeli sprzedaż nieruchomości następuje na rzecz jej użytkownika wieczystego.

Treść wniosku wskazuje, że nieruchomość gruntowa, będąca własnością Gminy, została oddana na podstawie umowy zawartej w 1995 r. w użytkowanie wieczyste, na mocy zawartej umowy przeniesiono jednocześnie na użytkownika wieczystego prawo własności budynków posadowionych na tym gruncie. Obecnie Gmina zamierza sprzedać prawo własności gruntu dotychczasowemu użytkownikowi wieczystemu tego gruntu (a zarazem właścicielowi budynków posadowionych na nim).

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz wskazane wyżej regulacje prawne stwierdzić należy, że zbycie nieruchomości gruntowej na podstawie Uchwały Rady Gminy, dokonywane w oparciu o przepisy art. 32 i 37 ust. 2 pkt 5 ustawy o gospodarce nieruchomościami, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż grunty - zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy - są towarami w rozumieniu przepisów tej ustawy. Sprzedaż gruntu na rzecz jej użytkownika wieczystego stanowi bowiem odrębny od ustanowienia prawa użytkowania wieczystego przedmiot opodatkowania.

W myśl postanowień art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast na podstawie art. 43 ust. 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że grunt będący przedmiotem dostawy nie jest terenem niezabudowanym, gdyż posadowione są na nim budynki, stanowiące własność użytkownika wieczystego na rzecz którego dokonywana jest sprzedaż gruntu, przedmiotem dostawy będzie zatem w istocie jedynie grunt.

Reasumując, sprzedaż gruntu stanowiącego własność Gminy na rzecz jej użytkownika wieczystego, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ponieważ przedmiotowy grunt jest zabudowany (zatem nie jest gruntem innym niż budowlany lub przeznaczony pod zabudowę) do powyższej transakcji należy zastosować stawkę podatku w wysokości 22%, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.