ITPP1/443-1278/12/IK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 8 października 2012 r. (data wpływu 18 października 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku dla czynności sprzedaży odpadów poubojowych i poprodukcyjnych - jest nieprawidłowe.

W dniu 18 października 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku dla czynności sprzedaży odpadów poubojowych i poprodukcyjnych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka jest producentem wędlin i konserw, a także świeżego mięsa wieprzowego oraz drobiowego. W toku produkcji wytwarzane są odpady poubojowe i poprodukcyjne, takie jak:

* szczecina,

* krew techniczna,

* odpady miękkie, np. ścięgna, gruczoły i inne wnętrzności,

* odpady twarde, np. łapki, masa kostna.

Zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług Spółka odpady te klasyfikuje w grupowaniu PKWiU 10.11.60.0 "Odpady zwierzęce, surowe, niejadalne", mieszczące się w grupie 10.1 Mięso i wyroby z mięsa.

Odpady te są sprzedawane przez Spółkę w celu utylizacji albo na rzecz firm dokonujących ich dalszego przetworzenia na mączkę lub karmę dla zwierząt.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Wg jakiej stawki należy opodatkować sprzedaż odpadów poubojowych i poprodukcyjnych.

Zdaniem Spółki, przedmiotowe odpady podlegają opodatkowaniu 5% stawką podatku. Spółka, uzasadniając stanowisko powołuje treść art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, 2 pkt 6, 5a ustawy o podatku od towarów i usług oraz przytacza treść poz. 24 załącznika nr 3 oraz w poz. 17 załącznika nr 10 do tej ustawy dla towarów sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU ex 10.1. W ocenie Spółki sprzedawane towary mieszczą się zarówno w poz. 24 załącznika nr 3 do ustawy, jak i w poz. 17 załącznika nr 10 do ustawy. Spółka zwraca uwagę jednak na objaśnienia do załącznika nr 3 do ustawy, z których wynika, że wykaz towarów i usług opodatkowanych w 2011 r. stawką 8% nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i świadczenia usług opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik. Zdaniem Spółki oznacza to, że jeżeli dany towar (lub usługa) jest wymieniony w załączniku nr 3 jako opodatkowany stawką 8%, a jednocześnie został wymieniony w załączniku nr 10, jako objęty opodatkowaniem stawką 5% - stosowanie stawki 8% jest wyłączone na rzecz opodatkowania stawką 5%.

Zdaniem Spółki, towary sklasyfikowane jako PKWiU 10.11.60.0 "Odpady zwierzęce surowe, niejadalne" będą mogły korzystać z opodatkowania według stawki 5%, jeśli nie będą zaliczane do pięciu wymienionych kategorii, stanowiących wyjątek i opodatkowanych według stawki podstawowej.

Ponadto Spółka zaznacza, że na słuszność twierdzenia, iż opodatkowaniu według stawki 5% podlegają towary zgrupowane pod symbolem PKWiU 10.11.60.0 wskazują planowane zmiany do ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z projektem nowelizacji z dnia 10 sierpnia 2012 r., ustawodawca zmierza do wyłączenia od 1 stycznia 2013 r. z zakresu towarów korzystających ze stawki 5% tych zakwalifikowanych do grupy PKWiU 10.11.60.0 "Odpady zwierzęce surowe, niejadalne" - za wyjątkiem jelit, pęcherzy i żołądków. W ocenie Spółki należy zatem wnioskować, że dotychczas obowiązujące prawo dopuszcza możliwość stosowania stawki 5% dla sprzedaży towarów zgrupowanych pod tym symbolem PKWiU.

W ocenie Spółki przedmiotowe odpady nie mieszczą się w katalogu wyłączeń z opodatkowania według stawki 5%, określonego w poz. 17 załącznika nr 10 do ustawy o podatku od towarów i usług. Wobec powyższego sprzedaż przedmiotowych towarów, sklasyfikowanych pod symbolem 10.11.60.0 "Odpady zwierzęce surowe, niejadalne", podlega opodatkowaniu stawką w wysokości 5%, na podstawie art. 41 ust. 2a ustawy w związku z poz. 17 załącznika nr 10 do ustawy.

Na poparcie swojego stanowiska Spółka powołała sygnaturę interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi wydanej 31 października 2011 r. (znak IPTPP2/443-417/11 -2/AW).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do przepisu art. 5a towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Należy podkreślić, iż od 1 stycznia 2011 r. dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług obowiązuje Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług z 2008 r., stanowiąca załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez świadczenie usług - w myśl art. 8 ust. 1 powołanej ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (...)

Z treści stanu faktycznego wynika, że Spółka dokonuje sprzedaży odpadów, tj.: szczecina, krew techniczna, odpady miękkie (ścięgna, gruczoły) i odpady twarde (łapki, masa kostna). Ww. odpady Spółka klasyfikuje w grupowaniu PKWiU 10.11.60.0 "odpady zwierzęce, surowe, niejadalne". Ww. odpady są przeznaczone do utylizacji lub przetwarzane na mączkę lub karmę dla zwierząt.

Zgodnie z wyjaśnieniami do PKWiU, analizowane grupowanie 10.11.60.0 obejmuje także:

* jelita, pęcherze i żołądki zwierząt, z wyłączeniem rybich,

* ambrę szarą, piżmo, kantarydynę, żółć, nawet suszoną, - odpady zwierzęce surowe, niejadalne, pochodzące z hodowli i gospodarki łowieckiej, włączając krew płynną lub suszoną, nawet jadalną,

* niejadalne martwe zwierzęta (sklasyfikowane w grupie 01.4).

Grupowanie to nie obejmuje:

* jelit, pęcherzy i innych odpadów rybich, sklasyfikowanych w 10.20.42.0.

Z treści art. 41 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, stosownie do treści art. 41 ust. 2 powołanej ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%.

Należy wskazać, iż zgodnie z art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

I tak, w poz. 24 załącznika nr 3 do ustawy, wymienione zostały towary sklasyfikowane pod symbolem PKWiU ex 10.1 tj. "Mięso i wyroby z mięsa, zakonserwowane, z wyłączeniem:

Stosownie do art. 2 pkt 30 ustawy, przez PKWiU ex - rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania zwolnienia, obniżonej stawki podatku lub wyłączenia tylko do towarów lub usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce - nazwa towaru lub usługi. Wynikająca z konkretnego załącznika stawka VAT, zwolnienie dotyczy wyłącznie danego towaru lub danej usługi z danego grupowania - konkretnego towaru lub konkretnej usługi wymienionej obok symbolu PKWiU.

W pkt 1 objaśnień do ww. załącznika wskazano, iż wykaz nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik.

Z kolei zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 41 ust. 2a ustawy, dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy stawka podatku wynosi 5%.

W poz. 17 załącznika nr 10 do ustawy, zawierającego wykaz towarów opodatkowanych stawką podatku 5%, także wymienione zostały towary sklasyfikowane pod symbolem PKWiU ex 10.1 tj. "Mięso i wyroby z mięsa, zakonserwowane, z wyłączeniem:

W pkt 2 objaśnień do ww. załącznika wskazano, iż wykaz nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawką 0%.

Stosownie do art. 98 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z późn. zm.) - stawki obniżone mają zastosowanie wyłącznie do dostaw towarów i świadczenia usług, których kategorie są określone w załączniku III. Z punktu 1 ww. załącznika wynika, że stawki obniżone mogą być stosowane m.in. do środków spożywczych przeznaczonych do spożycia przez ludzi i zwierzęta.

Zgodnie z art. 2 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) Nr 178 z dnia 28 stycznia 2002 r. ustalającego ogólne zasady i wymagania prawa żywnościowego ustanawiające Europejski Urząd ds. Bezpieczeństwa Żywności oraz ustanawiające procedury w sprawie bezpieczeństwa żywnościowego (Dz. Urz. UE L 31 z 01.02.2002, str. 1)"żywność (lub "środek spożywczy") oznacza substancje lub produkty, przetworzone, częściowo przetworzone lub nieprzetworzone, przeznaczone do spożycia przez ludzi lub których spożycia przez ludzi można się spodziewać.

Przenosząc powyższe przepisy prawa krajowego i unijnego na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że odpady poubojowe i poprodukcyjne, sklasyfikowane przez Spółkę pod symbolem PKWiU 10.11.60.0 "odpady zwierzęce, surowe, niejadalne" jako nie nadające się do spożycia przez ludzi, nie podlegają opodatkowaniu obniżoną stawką podatku, przewidzianą dla towarów sklasyfikowanych w grupowaniu PKWiU 10.1.

Wskazać należy, że zmiana brzmienia załącznika nr 3 w poz. 24 oraz załącznika nr 10 w poz. 17, która będzie obowiązywać od 1 kwietnia 2013 r. na podstawie odpowiednio art. 1 pkt 64 lit. a oraz pkt 66 lit. a ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw z dnia 7 grudnia 2012 r. (Dz. U. z 2013 r. poz. 35), będąca implementacją przepisów Dyrektywy w tym zakresie, potwierdza jednoznacznie, iż stawką obniżoną podatku zostały objęte towary przeznaczone do spożycia, sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 10.1, z wyłączeniem odpadów zwierzęcych surowych, niejadalnych sklasyfikowanych w grupowaniu PKWiU 10.11.60.0 z wyjątkiem jelit, pęcherzy i żołądków.

Wobec powyższego, skoro odpady surowe niejadalne sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 10.11.60.0, nie stanowią mięsa i wyrobów z mięsa zakonserwowanych, sklasyfikowanych w PKWiU 10.1, opisany towar nie jest objęty preferencyjną stawką podatku od towarów i usług, o której mowa w art. 41 ust. 2a ustawy. Zatem sprzedaż odpadów zwierzęcych, surowych niejadalnych (tekst jedn.: wymieniona we wniosku: szczecina, krew techniczna, ścięgna, gruczoły i inne wnętrzności, łapki, masa kostna) opodatkowana jest stawką podatku w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga prawidłowości dokonanego przez Wnioskodawcę zaklasyfikowania ww. usług według PKWiU. Należy bowiem zauważyć, iż tut. organ nie jest uprawniony do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości, dokonanego przez Wnioskodawcę, przyporządkowania formalnego towaru lub usługi do grupowania statystycznego. Podkreślić należy, iż kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy - Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Dlatego też niniejszej interpretacji udzielono wyłącznie w oparciu o grupowanie wskazane przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania, informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1 poz. 11) zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej i to jego obciążają ewentualne negatywne konsekwencje z tytułu błędnego zaklasyfikowania towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.