ITPP1/443-1261/14/MN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 8 października 2014 r. (data wpływu 14 października 2014 r.), uzupełnionym w dniu 5 stycznia 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania powiatowych jednostek budżetowych za odrębnych od Powiatu podatników VAT i w konsekwencji braku możliwości rozliczania przez Powiat obrotów z tytułu działalności prowadzonej przez jednostki budżetowe - jest prawidłowe.

W dniu 14 października 2014 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 5 stycznia 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania powiatowych jednostek budżetowych za odrębnych od Powiatu podatników VAT i w konsekwencji braku możliwości rozliczania przez Powiat obrotów z tytułu działalności prowadzonej przez jednostki budżetowe.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Powiat zarejestrowany jest jako podatnik VAT czynny, do urzędu skarbowego składa miesięczne deklaracje VAT-7. Przedmiotem rozliczenia podatku od towarowi usług są faktury zakupu i sprzedaży dotyczące wyłącznie Powiatu, bez jego jednostek budżetowych.

Zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 czerwca 2013 r. (sygn. I FPS 1/13) gminne jednostki budżetowe nie są podatnikami podatku od towarów i usług w świetle art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarowi usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.). W związku z powyższym istnieje wątpliwość, czy zakres tej uchwały rozciąga się również na powiatowe jednostki budżetowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy w ramach ubocznej działalności powiatowych jednostek budżetowych, w których dojdzie do podjęcia czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług podatnikiem będzie Powiat.

Czy Powiat postępuje prawidłowo rozliczając się z podatku od towarów i usług bez udziału powiatowych jednostek budżetowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, powiatowe jednostki budżetowe winny rozliczać się z podatku od towarów i usług samodzielnie.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał w wydanej interpretacji indywidualnej IBPP3/443-456/14/LŻ z dnia 14 sierpnia 2014 r. że gminna jednostka budżetowa może funkcjonować jako odrębny podatnik podatku od towarów i usług.

W uzupełnieniu wniosku, doprecyzowując ww. stanowisko Wnioskodawca wyraził pogląd, że w ramach działalności ubocznej powiatowych jednostek budżetowych Powiat nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług, tym samym postępuje prawidłowo nie rozliczając podatku VAT od czynności dokonywanych przez jego jednostki budżetowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - stosownie do treści art. 15 ust. 2 ww. ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak również przepisy wykonawcze do niej nie definiują terminu "jednostka budżetowa", wobec czego należy posiłkować się definicją legalną zawartą w ustawie z dnia 27 sierpnia 2007 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r. poz. 885 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 wskazanej ustawy, jednostki budżetowe, samorządowe zakłady budżetowe, agencje wykonawcze, instytucje gospodarki budżetowej i państwowe fundusze celowe stosują zasady gospodarki finansowej określone w niniejszej ustawie.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 tej ustawy, jednostkami budżetowymi są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

Stosownie do brzmienia ust. 3 powyższego artykułu, podstawą gospodarki finansowej jednostki budżetowej jest plan dochodów i wydatków, zwany dalej "planem finansowym jednostki budżetowej".

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, jednostki budżetowe, z zastrzeżeniem odrębnych ustaw, tworzą, łączą i likwidują organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego - gminne, powiatowe lub wojewódzkie jednostki budżetowe.

W myśl ust. 2 powyższego artykułu, tworząc jednostkę budżetową, organ, o którym mowa w ust. 1, nadaje jej statut, chyba że odrębne ustawy stanowią inaczej, oraz określa mienie przekazywane tej jednostce w zarząd.

Należy wskazać, że pojęcie podatnika obejmuje swym zakresem podmioty, które dokonują czynności podlegającej opodatkowaniu. Ustawodawca określił wskazane pojęcie na tyle szeroko, by w każdym przypadku profesjonalnej aktywności zawodowej, dokonywania czynności opodatkowanych podmiot mógł zostać uznany za podatnika w zakresie tych czynności. Podkreślić przy tym należy, że działalność gospodarcza ma miejsce również wówczas, gdy nie przyniosła ona żadnych widocznych efektów (bez względu na cel i rezultat takiej działalności). Charakterystyka ta pozwala na uznanie, że pojęcie podatnika na gruncie podatku od towarów i usług ma wymiar autonomiczny - niezależny od uregulowań innych aktów normatywnych regulujących stosunki prawnopodatkowe.

Przymiot podatnika podatku od towarów i usług przypisany jest, oprócz osobie fizycznej czy prawnej, również wyodrębnionej jednostce organizacyjnej samodzielnie wykonującej działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Należy ponadto zwrócić uwagę na treść przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Mianowicie zgodnie z art. 9 Dyrektywy, podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Określenie samodzielności w tym znaczeniu ma charakter obiektywny, co oznacza, że ustalenia czy dana jednostka działa "samodzielnie" należy dokonać na podstawie obiektywnych kryteriów, a nie w sposób o charakterze uznaniowym przez jednostkę nadrzędną dla danego podmiotu. Ponadto należy wskazać, że ustaleń tych należy dokonywać na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisów wspólnotowych w oderwaniu od skutków konwencjonalnych na gruncie prawa cywilnego i przepisów samorządowych.

Jednym z kryteriów jest przede wszystkim ustalenie, czy dana jednostka ponosi ryzyko gospodarcze, czy też to ryzyko ponosi jednostka nadrzędna (por. pkt 35 wyroku TSUE w sprawie C-210/04). Kolejnym kryterium, według TSUE, decydującym o ustaleniu samodzielności, jest odpowiedzialność za szkody poniesione wobec osób trzecich (por. wyrok w sprawie C-202/90 pkt 15).

Zatem:

* Powiat nie może decydować w sposób o charakterze uznaniowym, jaki będzie sposób rozliczania VAT przez jednostki podrzędne,

* nie można automatycznie uznać, że powiat oraz jego jednostki budżetowe stanowią jednego podatnika bez przeanalizowania, czy spełnione zostały ww. obiektywne kryteria.

Z uwagi na obowiązujące przepisy prawa, orzecznictwo sądowo-administracyjne, stosowaną praktykę, jak również uznanie przez jednostki samorządu terytorialnego odrębności podatkowej swojej jednostki budżetowej, brak jest podstaw do zmiany podejścia co do wzajemnych stosunków między Powiatem a jego jednostką budżetową. Stanu tego nie zmienia również podjęta w dniu 24 czerwca 2013 r. uchwała NSA sygn. akt I FPS 1/13. Powołana uchwała wskazuje, że "W świetle art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług gminne jednostki budżetowe nie są podatnikami podatku od towarów i usług". Jednakże przedmiotowa uchwała nie odnosi się do kwestii dokonywania sposobu zmian podejścia do dotychczasowej praktyki, tj. traktowania gminy i jej jednostek budżetowych jako odrębnych podatników podatku od towarów i usług. Nie wskazuje ona również w jaki sposób mają postępować gminy i ich jednostki co do wzajemnych relacji i rozliczeń za okres, kiedy uważały się za odrębnych podatników i co również znajdowało uznanie w prawomocnych wyrokach sądów administracyjnych, jak i momentu ewentualnego rozpoczęcia traktowania gminy i jej jednostek budżetowych jako jednego podatnika. Ponadto na podkreślenie zasługuje fakt, że w sprawie będącej przedmiotem powołanej uchwały NSA zostało skierowane w dniu 10 grudnia 2013 r. pytanie prejudycjalne do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (sygn. akt I FSK 311/12) o następującej treści:

"Czy w świetle art. 4 ust. 2 w związku art. 5 ust. 3 Traktatu o Unii Europejskiej (wersja skonsolidowana Dz.Urz.UE.C 83 z dnia 30 marca 2010 r., s. 13 i nast.) jednostka organizacyjna gminy (lokalnego organu władzy w Polsce) może być uznana za podatnika VAT w sytuacji, gdy wykonuje czynności w charakterze innym niż organ władzy publicznej w rozumieniu art. 13 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE z dnia 11 grudnia 2006 r. Nr L 347, s. 1 i nast. z późn. zm.), pomimo, że nie spełnia warunku samodzielności (niezależności) przewidzianego w art. 9 ust. 1 tej dyrektywy..."

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych oraz opisanego stanu faktycznego należy stwierdzić, że w sytuacji gdy wyodrębnione ze struktur Powiatu jednostki budżetowe prowadzą działalność gospodarczą w sposób samodzielny i wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to stanowią odrębnych od Powiatu podatników. Jednostki budżetowe w zakresie powierzonej im działalności, działają jako odrębni od Powiatu podatnicy, tym samym to nie Powiat a poszczególne jednostki budżetowe powinny rozliczać obroty i ewentualny podatek należny z tytułu czynności opodatkowanych, dokonywanych przez te jednostki usług.

Jednostki budżetowe bowiem były i są traktowane jako odrębni od Powiatu podatnicy podatku od towarów i usług. Tym samym Powiat nie może być podatnikiem w zakresie podatku od towarów i usług z tytułu dokonywanych przez jednostki budżetowe czynności. Czynności dokonywane przez jednostki budżetowe Powiatu, będące odrębnymi od Powiatu podatnikami VAT, winny być rozliczane w zakresie podatku od towarów i usług przez te jednostki, a nie przez Powiat.

W świetle powyższego stanowisko Powiatu, zgodnie z którym powiatowe jednostki budżetowe winny rozliczać się z podatku od towarów i usług samodzielnie i Powiat nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług w zakresie czynności dokonywanych przez te jednostki, tym samym postępuje prawidłowo nie rozliczając podatku VAT od czynności dokonywanych przez jego jednostki budżetowe, uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska Nr 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.