ITPP1/443-124/09/DM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 11 lutego 2009 r. (data wpływu 13 lutego 2009 r.), uzupełnionym pismami z dnia 9 marca i 4 kwietnia 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych na podstawie umowy zlecenia - jest prawidłowe.

W dniu 13 lutego 2009 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony pismami z dnia 9 marca i 4 kwietnia 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych na podstawie umowy zlecenia.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wskazuje Pan, że w 1997 r. zawarł umowę zlecenia z podmiotem gospodarczym, tj. spółką z o.o. w zakresie prowadzenia ksiąg rachunkowych i sporządzania deklaracji podatkowych we własnym mieszkaniu. Posiada Pan świadectwo kwalifikacyjne wydane przez Ministra Finansów. Ponadto, uwzględniając brzmienie art. 76a ust. 1 ustawy o rachunkowości oraz art. 2 ustawy o doradztwie podatkowym, zauważa Pan, że czynność gospodarcza w zakresie prowadzenia ksiąg rachunkowych jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Jednakże uwzględniając zapis z art. 15 ust. 3 pkt 3 cyt. ustawy, ma Pan wątpliwości, czy czynności w zakresie prowadzenia ksiąg rachunkowych i sporządzania deklaracji podatkowych na podstawie umowy zlecenia, opodatkowane są podatkiem od towarów i usług. W piśmie z dnia 9 marca 2009 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazał Pan, że spółka, z którą zawarł umowę, wykonuje działalność określoną symbolem PKD 3110B. Zawarta z tym podmiotem umowa określa, że "Zamawiający powierza, a wykonawca przyjmuje do wykonania w mieszkaniu wykonawcy, bez nadzoru Zamawiającego prowadzenie ksiąg handlowych, sporządzanie deklaracji podatkowych i wykazów. Wykonanie miesięcznego zlecenia ustala się na 4 (cztery) dni pracy. Wykonawcy przysługuje wynagrodzenie za dzieło w wysokości 476,20 zł na podstawie rachunku (rachunków uproszczonych) wystawionych Zamawiającemu, po wykonaniu miesięcznego zakresu prac. Wynagrodzenie płatne będzie w ciągu 14 dni od doręczenia rachunku (rachunku uproszczonego)". Zaznaczył Pan także, że strony łączy tylko jedna umowa, natomiast wykonywane czynności sklasyfikowane są w grupowaniu 74.12.12-00.00 Usługi sprawdzania rachunków, 74.12.13.-00.00 Usługi zestawiania sprawozdań finansowych oraz 74.12.14-00.00 Usługi w zakresie rachunkowości pozostałe. Ponadto podkreślił Pan, że sprawdza faktury pod względem formalnym i rachunkowym oraz sporządza sprawozdania finansowe na podstawie prowadzonych ksiąg i miesięczne informacje z poniesionych kosztów, wyniku finansowego, stanu należności i zobowiązań, a także sporządza deklaracje podatkowe bez ich podpisu w imieniu zleceniodawcy, gdyż deklaracje podatkowe podpisuje zarząd zleceniodawcy. W ramach wykonywanych czynności nie udziela Pan porad prawnych, gdyż nie ma takiego przygotowania. Natomiast w piśmie z dnia 4 kwietnia 2009 r. dodatkowo wskazał Pan, że odpowiedzialność wobec osób trzecich z tytułu zaniżenia zobowiązania podatkowego przez zleceniobiorcę ponosi zleceniodawca. Zauważa Pan, że umowa nie określa odpowiedzialności zleceniobiorcy oraz wskazuje, iż umowa ta spełnia warunki wymienione w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przy wykonywaniu opisanych czynności w zakresie prowadzenia ksiąg handlowych i sporządzania deklaracji podatkowych bez ich podpisu w imieniu podmiotu gospodarczego, przepis art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług i art. 113 ust. 13 pkt 2 tej ustawy zwalnia Pana z obowiązku podatnika podatku od towarów i usług.

Pana zdaniem można prowadzić księgi rachunkowe w zakresie ustalonym w umowie zlecenia bez obowiązku płacenia podatku od towarów i usług. Podkreśla Pan, że wykonywanie umowy zlecenia - prowadzenie ksiąg rachunkowych, nie jest działalnością gospodarczą, gdyż zostały spełnione warunki określone w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Zauważa Pan także, iż spełnienie wymogów określonych w ww. przepisie, zwalnia Pana z obowiązku stosowania art. 113 ust. 13 pkt 2 cyt. ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 cyt. ustawy. Jak stanowi art. 7 ust. 1 powołanej ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Zatem art. 5 w związku z art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług określa czynności, których wykonanie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast wykaz podmiotów, które uważane są za podatników podatku od towarów i usług oraz rodzaje czynności, które stanowią działalność gospodarczą, określone zostały m.in. w przepisach art. 15 cyt. ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 powołanej ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ww. ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższego wynika, że osoby fizyczne samodzielnie wykonujące tak zdefiniowaną działalność gospodarczą, stają się podatnikami podatku od towarów i usług, bez względu na cel i rezultat takiej działalności, również w sytuacjach, gdy czynności te wykonywane są na podstawie umów zlecenia, czy też umów o dzieło.

Nie wszystkie jednak czynności wykonywane przez osoby fizyczne na podstawie umów zlecenia, czy umów o dzieło traktuje się jako wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą.

Przepis art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi bowiem, że za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

W świetle powyższego uznać należy, iż o tym czy dana działalność ma lub też nie ma charakteru samodzielnej działalności, decydują kryteria przedmiotowe określające m.in., czy działanie usługodawcy odbywa się na warunkach ryzyka gospodarczego, a tym samym kto ponosi odpowiedzialność za wykonane usługi. Nie stanowią bowiem samodzielnej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług tylko i wyłącznie te czynności, gdy pomiędzy zlecającym ich wykonanie i wykonującym zlecone czynności istnieją więzy tworzące stosunek prawny w zakresie warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich, co wskazuje jednocześnie, że to zleceniodawca ponosi ryzyko działalności zleceniobiorcy.

Jednocześnie wskazać należy, że przepisy dotyczące podatku od towarów i usług przewidują możliwość korzystania ze zwolnień podmiotowych od podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 50.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku. Zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników świadczących usługi prawnicze oraz usługi w zakresie doradztwa, a także usługi jubilerskie (art. 113 ust. 13 pkt 2 cyt. ustawy).

Z informacji zawartych we wniosku wynika, iż zawarł Pan umowę zlecenia, której przedmiotem jest prowadzenie ksiąg handlowych oraz sporządzanie deklaracji podatkowych i wykazów. W umowie nie określono odpowiedzialności zleceniobiorcy. Jednocześnie wskazuje Pan, że odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat i wykonanie przedmiotu umowy ponosi zleceniodawca. Ponadto w umowie zostały określone warunki wykonania czynności, warunki określające wynagrodzenie.

Biorąc powyższe pod uwagę, jak również przywołane regulacje prawne stwierdzić należy, że przy spełnieniu łącznie warunków zawartych w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, czynności wykonywane przez Pana na podstawie umowy zlecenia, w zakresie opisanym we wniosku - w przypadku, gdy nie ponosi Pan odpowiedzialności wobec osób trzecich za wykonaną usługę - nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji nie będzie Pan z tego tytułu uznany za podatnika podatku od towarów i usług, a wykonywane czynności nie będą podlegały opodatkowaniu tym podatkiem. Dlatego też podzielić należy Pana pogląd, iż w analizowanym przypadku nie ma zastosowania regulacja wynikająca z art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.