ITPP1/443-123/09/10-S/MN - Określenie stawki podatku VAT dla leków wykreślonych z Rejestru Produktów Leczniczych, pozostających legalnie w obrocie.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów - uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 13 października 2009 r. sygn. akt I SA/Gd 592/09 - stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 6 lutego 2009 r. (data wpływu 13 lutego 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 kwietnia 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stosowania stawki VAT przy dostawie leku P. w opakowaniu po 10 szt. wykreślonego z Rejestru Produktów Leczniczych - jest prawidłowe.

W dniu 13 lutego 2009 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stosowania stawki VAT przy dostawie leku P. w opakowaniu po 10 szt. wykreślonego z Rejestru Produktów Leczniczych.

W przedmiotowym wniosku, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka produkuje i posiada w swojej ofercie produkty lecznicze, w stosunku do których uzyskała pozwolenie na dopuszczenie ich do obrotu przed przystąpieniem Polski do Unii Europejskiej.

Przedmiotem sprzedaży Spółki jest m.in. lek P. tabletki 500 mg. Lek ten jest dostępny w opakowaniach zarówno po 6, jak i po 10 tabletek. Opakowanie zawierające 6 tabletek jest lekiem dostępnym bez recepty, podczas gdy opakowanie zawierające 10 tabletek jest lekiem wydawanym na podstawie recepty. Poza tym jednak są to identyczne towary, o identycznym składzie chemicznym i identycznych właściwościach, a jedynie sprzedawane są w różnych opakowaniach.

Minister Zdrowia wydał 1 października 2007 r. decyzję, w zakresie usunięcia z obrotu wielkości opakowania produktu leczniczego P. tabletki 500 mg w opakowaniu zawierającym 10 szt. Zmiana ta weszła w życie po 180 dniach od daty doręczenia decyzji do Spółki, tj. w kwietniu 2008 r. Jednocześnie, zgodnie z art. 29 ust. 6 ustawy z dnia 6 września 2001 r. - Prawo farmaceutyczne, wyżej wskazany lek pozostaje w obrocie do czasu wygaśnięcia terminu jego ważności, tj. przez kolejne 3 lata.

W konsekwencji lek P. w opakowaniu po 10 tabletek jest legalnie dopuszczony do obrotu (na równi z takim samym lekiem, w opakowaniu zawierającym 6 tabletek) do czasu wygaśnięcia terminu jego ważności. Na skutek wejścia w życie decyzji Ministra Zdrowia lek ten został jednak wykreślony z Rejestru Produktów Leczniczych dopuszczonych do obrotu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Natomiast ten sam towar, tj. lek P., ale w opakowaniu zawierającym 6 tabletek, jest nadal wpisany do Rejestru.

W piśmie z dnia 15 kwietnia 2009 r. wskazano dodatkowo, iż lek P. tabletki 500 mg, którego dotyczy wniosek jest sklasyfikowany wg PKWiU w grupowaniu 24.4.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy na podstawie art. 42 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w okresie od kwietnia do grudnia 2008 r. właściwą stawką dla opodatkowania dostawy leku P. w opakowaniu po 10 szt. była stawka VAT w wysokości 7 %.

Zdaniem Wnioskodawcy w okresie od kwietnia do grudnia 2008 r., tj. w okresie gdy lek był wykreślony z Rejestru, ale pozostawał legalnie w obrocie, dostawa leku P. w opakowaniu po 10 szt. korzystała ze stawki podatku VAT w wysokości 7 %.

Spółka, cytując treść art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, art. 28 ustawy - Prawo farmaceutyczne, § 8 ust. 1 rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 4 listopada 2002 r. w sprawie sposobu i trybu prowadzenia Rejestru Produktów Leczniczych Dopuszczonych do Obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, wnioskuje, że jeśli nawet dany produkt zostanie wykreślony z Rejestru, w określonych sytuacjach może on pozostawiać w obrocie przez określony czas. Sytuacje te przewidziane zostały w art. 29 ust. 5-7 ustawy - Prawo farmaceutyczne i obejmują one brak przedłużenia okresu ważności pozwolenia na dopuszczenie produktu do obrotu, wygaśnięcie pozwolenia w związku z niezłożeniem wniosku o przedłużenie jego okresu ważności, a także brak rozpatrzenia w wymaganym terminie wniosku o przedłużenie okresu ważności pozwolenia. We wszystkich tych przypadkach produkt leczniczy może pozostawać w legalnym obrocie, pomimo, iż pozwolenie na jego dopuszczenie do obrotu wygasło.

W przypadku leku P. w opakowaniu po 10 szt. został on wykreślony z Rejestru w związku z niezłożeniem wniosku o przedłużenie okresu ważności pozwolenia (art. 29 ust. 6 ustawy - Prawo farmaceutyczne). Niemniej jednak, w ocenie Spółki, leki dopuszczone do obrotu na podstawie art. 29 ust. 6 tej ustawy nie powinny być traktowane odmiennie dla celów ustalenia właściwej stawki VAT od leków wpisanych do Rejestru, szczególnie w sytuacji, gdy identyczny towar (tj. P.) w opakowaniu po 6 tabletek jest dostępny w obrocie korzystając ze stawki VAT 7 %. Spółka wskazała również, iż Europejski Trybunał Sprawiedliwości podkreślał kilkukrotnie, iż prawo państwa członkowskiego do zastosowania obniżonej stawki podatku VAT w odniesieniu do określonej grupy towarów powinno być wykonywane z poszanowaniem zasady neutralności. W szczególności, podobne towary i usługi, które mogą ze sobą konkurować, nie mogą być traktowane odmiennie dla celów podatku VAT i powinny podlegać opodatkowaniu według tej samej stawki podatku (ETS w wyroku C-267/99 Adam, podobnie w wyroku C-109/02 Komisja Europejska przeciwko Republice Federalnej Niemiec).

Zatem, w ocenie Spółki, brak jest podstaw dla różnicowania stawki VAT dla leków dopuszczonych do obrotu, w szczególności jeśli są to nie tylko produkty podobne, ale wręcz tożsame. W Rejestrze znajduje się bowiem lek P. w opakowaniu zawierającym 6 szt. o takim samym składzie chemicznym i takim samym działaniu terapeutycznym, co lek P. w opakowaniu po 10 szt., który został wykreślony z Rejestru (ale pozostaje legalnie w obrocie). Jeśli przyjąć, iż wykreślenie z Rejestru P. w opakowaniu po 10 szt. wyłącza możliwość zastosowania stawki 7 % wobec tego produktu, to identyczne produkty lecznicze byłyby wówczas opodatkowane różnymi stawkami podatku VAT, a tym samym byłyby w stosunku do siebie konkurencyjne podatkowo, na co nie zezwala, zdaniem Spółki, orzecznictwo ETS.

Jako, że lek P. w opakowaniu po 6 szt. jest nadal wpisany do Rejestru i jego sprzedaż bez żadnych wątpliwości podlega opodatkowaniu stawką 7 %, możliwe byłoby nabycie dwóch opakowań leku po 6 sztuk (ze stawką 7 %) po cenie niższej niż cena jednego opakowania leku po 10 szt. (ze stawką 22 %). W efekcie doszłoby do zróżnicowanego opodatkowania VAT identycznych towarów, a tym samym - do konkurencji podatkowej pomiędzy tymi towarami. Lek P. w opakowaniu po 10 szt. jest bowiem towarem bezpośrednio konkurencyjnym wobec leku w opakowaniu po 6 szt. Stąd też, brak jest przesłanek by sprzedaż identycznych towarów opodatkowywać różnymi stawkami podatku VAT.

Spółka wskazała również, iż w załączniku III pkt 3 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. zawierającym listę towarów, do których na podstawie art. 98 tej Dyrektywy można zastosować stawki obniżone, znajdują się produkty farmaceutyczne zwykle stosowane dla ochrony zdrowia, zapobiegania chorobom oraz do celów medycznych i weterynaryjnych, łącznie z produktami używanymi do celów antykoncepcyjnych oraz higieny osobistej. Zastosowanie stawek obniżonych musi odbywać się jednak z poszanowaniem dla zasad rządzących systemem podatku VAT.

Natomiast polski ustawodawca uzależnił zastosowanie obniżonej stawki podatku VAT od formalnego wpisania leku do Rejestru, co prowadzi w przypadku leku P. do zaistnienia sytuacji, w której ten sam lek mógłby podlegać opodatkowaniu różnymi stawkami podatku VAT. Taka sytuacja, zdaniem Wnioskodawcy, stoi w sprzeczności z zasadą neutralności podatku VAT, prowadzić może bowiem do wskazanej konkurencji podatkowej pomiędzy podobnymi, czy wręcz identycznymi towarami.

Dodatkowo, Spółka cytując art. 110 Dyrektywy, wskazuje, iż możliwość wprowadzenia obniżonej stawki VAT dla produktów leczniczych wynika z przesłanek społecznych i ma na celu obniżenie obciążeń ponoszonych przez system opieki społecznej, jak również wiąże się z korzyścią po stronie konsumentów końcowych, którzy ponoszą niższe wydatki na cele zdrowotne.

W świetle powyższego, brak jest, zdaniem Spółki, podstaw dla odmiennego traktowania podatkowego leków dopuszczonych do obrotu na podstawie art. 29 ust. 6 ustawy - Prawo farmaceutyczne od innych leków wpisanych do Rejestru.

Z punktu widzenia celów, które przyświecały wprowadzeniu możliwości stosowania obniżonej stawki podatku VAT dla produktów leczniczych, opodatkowanie stawką podstawową tylko leku P. w opakowaniu po 10 szt., który jest w świetle prawa dopuszczony do obrotu, znacznie pogorszyłoby jego sytuację konkurencyjną w porównaniu do identycznego produktu, jakim jest lek P. w opakowaniu zawierającym 6 szt.

Dodatkowo, Spółka podkreśliła, iż Minister Finansów jako organ wydający interpretacje indywidualne na podstawie art. 14b Ordynacji podatkowej "ma obowiązek stosować (czy też w tym przypadku raczej interpretować) ustawę, w zgodnie z prawem wspólnotowym w celu zapewnienia temu prawu należytej efektywności. Dlatego porównywanie postanowień ustawy o VAT z jej wzorcem VI Dyrektywy (obecnie Dyrektywą 112) jest obecnie istotną częścią jej interpretacji". Wskazano również na wyroki: WSA w Warszawie w wyroku z 21 października 2008 r. sygn. III SA/Wa 1031/08, WSA w Bydgoszczy z 13 listopada 2008 r. sygn. I SA/Bd 514/08, WSA w Warszawie z dnia 29 października 2008 r. sygn. III SA/Wa 1278/08, przytaczając ich fragmenty.

Stwierdzono, iż argumentacja Spółki dotycząca stosowania preferencyjnej stawki na lek wykreślony z Rejestru znajduje uzasadnienie również na gruncie zmian przepisów prawa, wprowadzonych przez Ministra Finansów w celu likwidacji istniejącej luki prawnej. Mianowicie, wprowadzając z dniem 1 grudnia 2008 r. nowe rozporządzenie z 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług Minister Finansów przewidział w § 6 ust. 7 tego rozporządzenia objęcie stawką 7 % tych produktów leczniczych, które są dopuszczone do obrotu na terytorium kraju, i do których odnosi się art. 29 ust. 5-7 ustawy - Prawo farmaceutyczne. Wprowadzenie tego przepisu miało na celu, zdaniem Wnioskodawcy, likwidację luki prawnej, w wyniku której mogłoby dochodzić do sytuacji, gdy (tak jak w przypadku przedstawionym przez Spółkę) identyczne produkty podlegałyby dwóm różnym stawkom VAT. Co więcej, brak likwidacji tej luki prawnej mógłby prowadzić do sytuacji, w której apteka nabywałaby produkt leczniczy z zastosowaniem stawki 7 %, zaś sprzedaż tego produktu podlegałaby już stawce 22 %, a jednocześnie byłby to produkt objęty refundacją, w stosunku do którego obowiązuje stała cena urzędowa. W takim przypadku, nie mogąc obciążyć nabywcy (pacjenta) wyższą ceną, apteka byłaby zmuszona do sfinansowania nadwyżki podatku VAT ponad stawkę 7 % z własnej marży. Alternatywnie, zmiana stawki VAT na leki refundowane w wyniku wykreślenia tych leków z Rejestru musiałaby skutkować zmianą, czyli zwiększeniem, cen urzędowych tych leków (a żadne działania w tym kierunku nie zostały podjęte). Stąd też, jako że fakt wykreślenia danego produktu leczniczego z Rejestru w trakcie 2008 r. mógł w równym stopniu dotyczyć leków refundowanych, jak i nierefundowanych, należy uznać, iż zarówno w stosunku do jednych, jak i drugich fakt wykreślenia z Rejestru nie wpływał na prawo podatnika do sprzedaży tych produktów leczniczych z zastosowaniem stawki 7 %.

W interpretacji indywidualnej z dnia 24 kwietnia 2009 r. znak ITPP1/443-123/09/MN oceniono stanowisko Spółki za nieprawidłowe.

Nie zgadzając się z treścią wydanej interpretacji, po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku.

W dniu 20 stycznia 2010 r. do tut. organu wpłynął prawomocny wyrok wydany przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku z dnia 13 października 2009 r. sygn. akt I SA/Gd 592/09, w którym uchylona została zaskarżona interpretacja. Sąd w wyroku tym stwierdził, iż w opisanym stanie faktycznym prawidłowe jest stanowisko Spółki sprowadzające się do tego, że w okresie od kwietnia do grudnia 2008 r., tj. w okresie gdy lek był wykreślony z Rejestru, ale pozostawał legalnie w obrocie, dostawa leku P. w opakowaniu po 10 szt. winna być opodatkowana podatkiem od towarów i usług wg stawki w wysokości 7 %.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 13 października 2009 r. sygn. akt I SA/Gd 592/09 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja ta dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.