ITPP1/443-1196/09/BJ - Status podatnika podatku VAT oraz posługiwanie się numerem identyfikacji podatkowej przez gminę i urząd gminy.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 3 grudnia 2009 r. (data wpływu 7 grudnia 2009 r.) uzupełniony w dniu 18 stycznia 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia statusu podatnika podatku od towarów i usług oraz posługiwania się numerem identyfikacji podatkowej - jest prawidłowe.

W dniu 7 grudnia 2009 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 18 stycznia 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia statusu podatnika podatku od towarów i usług oraz posługiwania się numerem identyfikacji podatkowej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Urząd Miejski, jako jednostka organizacyjna obsługująca Gminę do dnia 31 sierpnia 2009 r. był zarejestrowany jako płatnik podatku VAT. Samorządowe osoby prawne nie mają własnych struktur organizacyjnych, zaś nałożone na nie zadania wykonują za pośrednictwem urzędów. Zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym to gmina posiada osobowość prawną. Przepis art. 9 ust. 1 powołanej ustawy stanowi, iż w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne. Jednostka samorządu terytorialnego jaką jest gmina nie może wykonywać swoich zadań statutowych bez udziału urzędu.

Po dniu 31 sierpnia 2009 r. zostało złożone do właściwego urzędu skarbowego zgłoszenie o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - VAT-Z dla Urzędu Miejskiego. Jednocześnie z dniem 1 września 2009 r. zostało złożone zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług dla Gminy Miasto na Prawach Powiatu. Gminie został nadany odrębny nr NIP, jako potwierdzenie zarejestrowania nowego podmiotu, którym posługuje się na zasadach określonych w art. 96 ust. 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. W konsekwencji tej zmiany rejestrowej gmina i urząd posiadają dwa odrębne nr NIP, jednak służące do innych celów rozliczeniowych. Sporządzane jest jedno wspólne rozliczenie deklaracyjne dla podatku VAT (VAT-7). Wszelkie dokumenty wymagające oznaczenia NIP (FAKTURY VAT) sporządzane i wystawiane przez urząd z tytułu czynności przypisanych prawnie gminie są sygnowane NIP przypisanym do gminy. Przedmiotowa zmiana rejestrowa polegająca na zarejestrowaniu nowego podmiotu (Gminy) jako podatnika VAT oraz nadania Gminie odrębnego numeru NIP została podyktowana między innymi koniecznością dostosowania się do zaleceń Instytucji Zarządzającej Funduszami Unijnymi, z których to wynika, iż czynności związane z realizacją programów unijnych winny być sygnowane nr NIP osoby prawnej, a więc gminy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Kto powinien być zarejestrowany jako podatnik VAT w przypadku wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT przez Gminę - Urząd jako jednostka organizacyjna Gminy czy też Gmina jako osoba prawna. Czy status podatnika podatku VAT ma Gmina jako samorządowa osoba prawna, czy Urząd Gminy jako jednostka obsługująca gminę. Czy posiadanie dwóch nr NIP w tym nr NIP Gminy służący do celów VAT, a nr NIP- Urzędu do celów rozliczania podatku od osób fizycznych jest sytuacją prawidłową oraz czy winna być sporządzana jedna, wspólna deklaracja VAT-7 czy odrębne, dla Gminy i dla Urzędu.

Zdaniem Wnioskodawcy, status podatnika VAT posiada Gmina jako samorządowa osoba prawna, a nie Urząd. Natomiast sytuacja, w której zarówno Urząd Gminy jak i Gmina sporządzają odrębne deklaracje VAT-7 jest nieprawidłowa. Winna być sporządzona wspólna deklaracja dotycząca podatku VAT. Ponadto zdaniem Wnioskodawcy zarówno Gmina i Urząd Gminy mogą posiadać odrębne numery NIP - Gmina do celów podatku VAT, a Urząd Gminy do celów podatku od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Dla celów określenia statusu podatnika kluczowa jest zatem cecha samodzielności.

W oparciu o przepis art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.), Gmina (Miasto) posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Samorządowe osoby prawne nie mają własnych struktur organizacyjnych, a nałożone na nie zadania wykonują za pośrednictwem urzędu. W tym miejscu należy zauważyć, że Gmina (Miasto), jako jednostka samorządu terytorialnego jest wspólnotą samorządową, działającą jako strona czynności cywilnoprawnych we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność. Nie powinno zatem ulegać wątpliwości, że w odniesieniu do znacznego zakresu swojej działalności posiada ona status podatnika podatku od towarów i usług oraz związane z tym prawa i obowiązki.

Wobec powyższego należy podkreślić, iż traktowanie Urzędu Gminy (Urzędu Miejskiego), jako odrębnego podatnika podatku od towarów i usług nie znajduje żadnego uzasadnienia. Brak jest aktów prawnych, które stanowiłyby o jego samodzielności, a nawet takich, które dokładnie określałyby jego pozycję względem osób trzecich. Urząd Gminy (Urząd Miejski) bowiem należy rozumieć, jako wydzieloną część Gminy, realizującą zadania w jej imieniu i na jej rzecz. Jest to więc rodzaj wewnętrznej jednostki organizacyjnej Gminy. Każde działanie podejmowane przez Urząd Gminy (Urząd Miejski) w rzeczywistości nie będzie jego działaniem, lecz - przynajmniej z perspektywy ustawy o podatku od towarów i usług - działaniem samej Gminy (Miasta). Zdolność prawną i zdolność do dokonywania czynności prawnych ma Gmina (Miasto), nie zaś Urząd Gminy (Urząd Miejski).

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Ponadto, w myśl obowiązującego do dnia 31 grudnia 2009 r. § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336) zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywanymi w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Wskazania wymaga fakt, iż od dnia 1 stycznia 2010 r. obowiązuje rozporządzenie z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799). Tożsama treść powołanego przepisu § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia znalazła odzwierciedlenie w § 12 ust. 1 pkt 11 obowiązującego rozporządzenia.

Z powołanych regulacji prawnych wynika, że gmina zarówno jako organ władzy publicznej, jak i jednostka samorządu terytorialnego w zakresie czynności o charakterze cywilnoprawnym, posiada status podatnika podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Z powyższego wynika, że rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług powinna dokonać Gmina, jako podatnik podatku od towarów i usług. Nie ma zatem potrzeby utrzymywania rejestracji przez Urząd Gminy w zakresie podatku od towarów i usług.

Na podatniku spoczywa również - w myśl art. 99 ust. 1 ustawy, obowiązek składania w urzędzie skarbowym deklaracji podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że to Gmina (Miasto) jako osoba prawna, a nie Urząd Gminy (Urząd Miejski), w zakresie czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych jest podatnikiem podatku od towarów i usług, bez względu na fakt, który z tych podmiotów zawiera umowę, gdyż wszelkie czynności, których dokonuje Urząd w ramach zadań własnych Gminy jako aparat pomocniczy, dokonuje w imieniu i na rzecz ww. osoby prawnej.

W oparciu o rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 lipca 2006 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz niektórych jednostek sektora finansów publicznych (Dz. U. Nr 142, poz. 1020) należy stwierdzić, iż Urząd Gminy (Urząd Miejski) nie ma możliwości prowadzenia odrębnej ewidencji księgowej, dotyczącej rozliczeń podatku od towarów i usług dla samorządowych osób prawnych oraz dla ich urzędów, obsługujących od strony techniczno-organizacyjnej te osoby prawne.

Natomiast stosownie do zapisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 269, poz. 2681 z późn. zm.), osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, podlegają obowiązkowi ewidencyjnemu oraz otrzymują numery identyfikacji podatkowej (NIP). Stosownie do art. 2 ust. 2 i 3 obowiązkowi ewidencyjnemu podlegają również inne podmioty niż wymienione w ust. 1, jeżeli na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, a w szczególności zakłady (oddziały) osób prawnych, płatnicy podatków oraz płatnicy składek ubezpieczeniowych - podmioty te również otrzymują NIP. Powyższe oznacza, że każdy podmiot, który należy do jednej z ww. kategorii, jest obowiązany do złożenia zgłoszenia identyfikacyjnego. Należy podkreślić również, że nie jest prawnie dopuszczalna sytuacja nadania jednego NIP dwóm podmiotom (z których jeden jest podatnikiem np. podatku od towarów i usług, a drugi płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych), jak również posługiwania się numerem identyfikacji podatkowej nadanym innemu podmiotowi. Numer identyfikacji podatkowej nie może być używany w oderwaniu od nazwy podmiotu, która występuje w decyzji administracyjnej o nadaniu NIP.

W ustawie o zasadach ewidencji nie zostało jednak określone, kto jest płatnikiem podatków w rozumieniu tej ustawy. Chcąc zdefiniować to pojęcie sięgnąć więc należy do definicji zawartej w ustawie - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.). W myśl art. 8 tej ustawy płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Płatnikiem stosownie do tej definicji może być podmiot wyznaczony tylko przez przepisy prawa podatkowego

Wskazać należy, iż zgodnie z art. 31 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Status prawny pracowników samorządowych określają przepisy ustawy z dnia 22 marca 1990 r. o pracownikach samorządowych (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1593 z późn. zm.). Stosownie do postanowień wspomnianej ustawy pracownicy samorządowi są zatrudniani m.in. w urzędach gminy. Zakładem pracy dla tych osób jest zatem Urząd Gminy (Urząd Miejski) i na nim spoczywa obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy od dokonywanych wypłat ze stosunku pracy.

Urząd Gminy (Urząd Miejski) jest więc zakładem pracy dla pracowników samorządowych i to na nim spoczywa obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. W związku z powyższym Urząd Gminy (Urząd Miejski), jako płatnik nie może posługiwać się numerem identyfikacji podatkowej Gminy (Miasta), ale powinien na potrzeby tych rozliczeń, posiadać swój odrębny NIP.

Z powyższych regulacji prawnych wynika, iż Gmina (Miasto) posiada status podatnika podatku od towarów i usług i nie ma możliwości prowadzenia odrębnej ewidencji księgowej - zarówno Gmina (Miasto), jak i Urząd Gminy (Urząd Miejski), w związku ze swoimi działaniami powinny sporządzać jedno rozliczenie deklaracyjne dla podatku od towarów i usług. A wszelkie dokumenty wymagające oznaczenia (numeru) NIP sporządzane przez Urząd, dotyczące czynności przypisanych prawnie Gminie (Miastu), powinny być sygnowane Numerem Identyfikacji Podatkowej osoby prawnej, w której imieniu wykonywane są te czynności, czyli NIP Gminy (Miasta). Natomiast na potrzeby rozliczeń w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne pracowników, Urząd Gminy (Urząd Miejski), jako płatnik winien posiadać swój odrębny NIP.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.