ITPP1/443-1192/10/KM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 3 listopada 2010 r. (data wpływu 6 grudnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczenia usług przesyłu i dystrybucji gazu - jest nieprawidłowe.

W dniu 6 grudnia 2010 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczenia usług przesyłu i dystrybucji gazu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka rozpoczęła działalność w dniu 1 stycznia 2003 r., a jej powstanie było wynikiem restrukturyzacji "G." S.A., w efekcie której wyodrębnionych zostało sześć spółek gazownictwa, zajmujących się sprzedażą i dystrybucją gazu ziemnego w Polsce. W 2007 r. u Wnioskodawcy wydzielona została zorganizowana część przedsiębiorstwa (Oddział Obrotu Gazem), która zajmowała się sprzedażą gazu. Rozdzielenie wynikało z konieczności dostosowania się do wymogów prawa unijnego, w tym w szczególności do Dyrektywy nr 2003/55/EC Parlamentu Europejskiego (tzw. Dyrektywa Gazowa), której ideą jest liberalizacja rynku gazu.

Obecnie podstawową działalnością Wnioskodawcy jest świadczenie usług dystrybucji gazu ziemnego, które polegają na transporcie paliwa gazowego siecią dystrybucyjną pomiędzy miejscem dostarczenia a miejscem odbioru. Za świadczenie wyżej wymienionych usług wystawiane są zleceniodawcom usługi dystrybucyjnej (obecnie "G." S.A.) faktury, które zawierają następujące pozycje:

Ponadto, zgodnie z pkt 4.3.11 "Taryfy nr 3 dla usługi dystrybucji gazu wysokometanowego", w przypadku, gdy odbiorca przekroczy moc umowną w danym miejscu odbioru (maksymalną ilość paliwa gazowego, którą można odebrać w okresie godziny, określoną na dany rok) bez zgody Spółki, odbiorca jest obciążany opłatami z tytułu przekroczenia mocy, stanowiącymi iloczyn mocy maksymalnej zarejestrowanej przez układ pomiarowy ponad moc umowną, ilości godzin w okresie rozliczeniowym i 3-krotnej stawki opłaty stałej za usługę dystrybucji właściwej dla grupy taryfowej, do której odbiorca jest zakwalifikowany.

Ceny i stawki opłat zawarte są w Taryfie dla usługi dystrybucji gazu wysokometanowego, która zatwierdzana jest każdorazowo przez Urząd Regulacji Energetyki.

Świadczenie usług dystrybucji gazu odbywa się na podstawie umowy dystrybucyjnej zawieranej bezpośrednio z odbiorcą, bądź na podstawie tzw. umowy kompleksowej - umowy zawartej między odbiorcą a przedsiębiorstwem energetycznym, zajmującym się sprzedażą paliwa gazowego, zawierającej postanowienia umowy sprzedaży i umowy o świadczenie usług dystrybucji gazu. Zarówno zawarta z odbiorcą umowa dystrybucyjna, jak i umowa kompleksowa określają termin płatności wynagrodzenia za świadczenie usług dystrybucyjnych.

Spółka na chwilę obecną ma podpisaną jedną umowę dystrybucyjną (z "G." S.A.) i faktury są wystawiane jednemu odbiorcy, który następnie w fakturach za sprzedaż gazu obciąża odbiorców końcowych za usługę dystrybucyjną na podstawie umów kompleksowych. Spółka rozlicza się ze zleceniodawcą usługi dystrybucyjnej miesięcznie. Na podstawie umowy dystrybucyjnej wystawiane są dwie faktury w miesiącu - pierwsza stanowi prognozę transportowanych ilości gazu, natomiast druga jest fakturą rozliczeniową na podstawie rzeczywiście przetransportowanych ilości gazu w danym miesiącu.

W przypadku, gdyby odbiorca końcowy gazu nie miał zawartej umowy kompleksowej, lecz osobno umowę na świadczenie usługi dystrybucji gazu i zakup gazu, wówczas z tytułu świadczenia usług dystrybucji paliwa gazowego otrzymywałby również dwie faktury miesięcznie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy obowiązek podatkowy dla świadczonych usług dystrybucji gazu ziemnego powstaje z chwilą upływu terminu płatności zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy dla świadczonych usług dystrybucji gazu ziemnego powstaje z chwilą upływu terminu płatności, zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług. Przywołany przepis ustawy o podatku od towarów i usług brzmi następująco: obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminu płatności, jeżeli został on określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu dostaw energii elektrycznej i cieplnej oraz gazu przewodowego. Wnioskodawca świadcząc usługę dystrybucji gazu ziemnego, zajmuje się dostawą gazu ziemnego, świadczenie usługi dystrybucji gazu polega bowiem na transporcie paliwa gazowego siecią dystrybucyjną pomiędzy miejscem dostarczenia a miejscem odbioru.

Powyższe stanowisko, w ocenie Wnioskodawcy, potwierdza także definicja słowa "dostawa", która w "Słowniku języka polskiego" pod redakcją S. Dubisza oznacza dostarczenie towarów; dostarczane towary.

Pojęcie "dostawa" zdefiniowane jest także w innych źródłach, m.in. w Wikipedii jako "przemieszczenie (przepływ) ściśle określonej partii dóbr od dostawcy do odbiorcy".

Świadczenie usług dystrybucji gazu odbywa się na podstawie umowy dystrybucyjnej, bądź na podstawie umowy kompleksowej zawieranej z odbiorcą, w których określony jest termin płatności wynagrodzenia za świadczone usługi. Odbiorca nie ma możliwości zakupu gazu ziemnego nie zakupując usług dystrybucji (transportu) gazu. Zdaniem Wnioskodawcy zarówno dla usług sprzedaży gazu ziemnego, jak i usług dystrybucji gazu ziemnego obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminu płatności. Fakt ten zdaje się potwierdzać również to, że do czasu wydzielenia ze Spółki działalności handlowej (sprzedaży gazu) obowiązek podatkowy w fakturach za sprzedaż gazu, które zawierały również opłaty za dystrybucję gazu, rozpoznawany był z chwilą upływu terminu płatności.

Usługi dystrybucji gazu zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług są zakwalifikowane do tej samej grupy co sprzedaż paliwa gazowego, czyli do grupy Gazy wytworzone; Usługi związane z dystrybucją paliw gazowych w systemie sieciowym (grupa 35.2 PKWiU), co również jest argumentem potwierdzającym, że obowiązek podatkowy dla wyżej wymienionych usług powstaje tak, jak dla usług sprzedaży paliwa gazowego, czyli z chwilą upływu terminu płatności określonego w umowie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Stosownie do art. 19 ust. 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ww. ustawy).

Jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części (art. 19 ust. 11 ww. ustawy).

Ustawodawca przewidział szereg wyjątków od ogólnej zasady zawartej w art. 19 ust. 1 ww. ustawy.

Zgodnie z ust. 13 pkt 1 lit. a) ww. artykułu obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminu płatności, jeżeli został on określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu dostaw energii elektrycznej i cieplnej oraz gazu przewodowego.

W okolicznościach przedstawionych w niniejszym wniosku wskazać należy, iż dla ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczenia przez Wnioskodawcę usług w zakresie przesyłu i dystrybucji gazu na rzecz odbiorcy ("G." S.A.) zastosowanie znajdą zasady ogólne wyrażone w art. 19 ust. 1 i ust. 4 cyt. ustawy. Natomiast zastosowania nie będą miały przepisy dotyczące powstania obowiązku podatkowego, odnoszące się do dostaw gazu przewodowego, określone w art. 19 ust. 13 pkt 1a cyt. ustawy. Wnioskodawca bowiem, w stanie faktycznym odnoszącym się do przedmiotowej sprawy, nie występuje jako dostawca gazu, a jedynie jako podmiot uczestniczący w jego przesyłaniu i dystrybucji. Jak wskazano we wniosku, na podstawie podpisanej ze zleceniodawcą umowy dystrybucyjnej (z "G." S.A.) wystawia faktury temu odbiorcy, który następnie w fakturach za sprzedaż gazu obciąża odbiorców końcowych za usługę dystrybucyjną na podstawie umów kompleksowych.

Podkreślić należy, iż dla usług przesyłowych, polegających na transporcie paliwa gazowego poprzez sieć gazociągów przesyłowych oraz dla usług dystrybucyjnych, polegających na transporcie paliwa gazowego siecią dystrybucyjną pomiędzy miejscem dostarczenia a miejscem odbioru ustawodawca nie określił szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego.

Ponadto usługi w zakresie dystrybucji paliw gazowych w systemie sieciowym są sklasyfikowane odrębnie (pod innym symbolem PKWiU) niż dostawa tych paliw. Świadczenie usług dystrybucji nie może być utożsamiane ze sprzedażą paliw gazowych

Zatem na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, w stanie faktycznym przedstawionym w niniejszym wniosku, stwierdzić należy, iż w przypadku świadczonej przez Wnioskodawcę usługi dystrybucji gazu ziemnego obowiązek podatkowy powstaje na zasadach ogólnych, t.j. w momencie wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu licząc od dnia wykonania usługi w tym zakresie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.