ITPP1/443-1097/08/MN - Czy Spółka jest zobowiązana, w miesiącu podjęcia decyzji o zaniechaniu inwestycji, do skorygowania podatku naliczonego, uprzednio odliczonego z faktur dokumentujących nabycie usług stanowiących wydatki inwestycyjne?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 9 grudnia 2008 r. (data wpływu 11 grudnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w przypadku podjęcia decyzji o zaniechaniu inwestycji - jest nieprawidłowe.

W dniu 11 grudnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w przypadku podjęcia decyzji o zaniechaniu inwestycji.

W przedmiotowym wniosku, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka ponosiła wydatki inwestycyjne dotyczące wybudowania fabryki. Z powodów ekonomicznych - znaczny nieprzewidziany wzrost cen usług budowlanych oraz problemy z pozyskaniem środków finansowych na kontynuowanie inwestycji - we wrześniu 2008 r. została podjęta przez Spółkę decyzja o zaniechaniu tej inwestycji.

Spółka w momencie zakupu usług związanych z rozpoczętą inwestycją, dokonała odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących te zakupy - stosownie do przepisów art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - gdyż towary i usługi nabywane były w celu wykonywania czynności opodatkowanych. Przepisy art. 88 ust. 1 pkt 2 tej ustawy nie miały wówczas zastosowania, ponieważ wydatki dotyczyły towarów i usług nabywanych do wytworzenia we własnym zakresie środka trwałego, a w myśl art. 88 ust. 3 pkt 1 przepis art. 88 ust. 1 pkt 2 nie dotyczy wydatków, o których mowa w art. 87 ust. 3.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka jest zobowiązana, w miesiącu podjęcia decyzji o zaniechaniu inwestycji, do skorygowania podatku naliczonego, uprzednio odliczonego z faktur dokumentujących nabycie usług stanowiących wydatki inwestycyjne.

Zdaniem Wnioskodawcy, zachowuje prawo do odliczenia podatku naliczonego dokonanego przy zakupie usług związanych z prowadzoną inwestycją, również w przypadku, gdy z powodów ekonomicznych została podjęta decyzja o zaniechaniu tej inwestycji.

W momencie podjęcia decyzji o zaniechaniu inwestycji, koszty poniesionych wydatków inwestycyjnych zostały uznane za koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów - stosownie do przepisów art. 16 ust. 1 pkt 41 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Spółka uważa, że w przedstawionym stanie faktycznym, ograniczenie wynikające z art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie znajduje zastosowania, ponieważ wydatki poniesione przez Spółkę niewątpliwie "mogłyby być" zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, gdyby omawiane inwestycje nie zostały zaniechane. Fakt, że inwestycja nie została zakończona i w związku z tym nie została wykorzystana dla potrzeb wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu nie ma w przedmiotowej sprawie znaczenia, ponieważ w chwili dokonywania wydatków Spółka miała zamiar wykorzystywać inwestycję dla celów prowadzonej działalności podlegającej opodatkowaniu i w związku z tym miała prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Określony w art. 88 ust. 3 pkt 1 rodzaj wydatku, w dacie jego poniesienia, przesądzał o uprawnieniu Spółki do odliczenia podatku naliczonego i w sposób trwały wyłączył możliwość zastosowania ograniczenia zawartego w art. 88 ust. 1 pkt 2, czyli ograniczenia pozbawiającego podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z uwagi na przepisy dotyczące kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym. W momencie dokonywania odliczenia przepisy te nie miały bowiem zastosowania. Brak jest również przepisów przewidujących obowiązek skorygowania podatku naliczonego poprzez jego obniżenie w tym okresie rozliczeniowym, w którym zaszły późniejsze zdarzenia, które powodują wyłączenie wydatków poniesionych na nabycie towarów z kosztów uzyskania przychodów. Ograniczenie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony narusza podstawową cechę konstrukcji podatku od towarów i usług - zasadę neutralności, a więc ograniczenie tego prawa musi mieć charakter wyjątku od zasady. Oznacza to, że wymienione ograniczenie może być stosowane wyłącznie w sytuacjach ściśle określonych w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, z uwzględnieniem przepisów Dyrektywy Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej oraz wyroków Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zasady obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego reguluje art. 86 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zgodnie z ust. 1 tego artykułu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W art. 88 ustawy ustawodawca wskazał przypadki, których zaistnienie pozbawia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Z powyższych przepisów wynika, że związek zakupu towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi jest jednym z podstawowych warunków, które musi spełniać podatnik, aby mógł skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony. Zaniechanie inwestycji przez podmiot gospodarczy skutkuje tym, że przedmiotowa inwestycja nie będzie w przyszłości służyć do wykonywania czynności opodatkowanych i tym samym osiąganiu przychodów.

Ponoszone przez Spółkę wydatki w związku z inwestycją, która następnie została zaniechana, nie będą służyły sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług realizowanej przez Spółkę. Zatem w przypadku, gdy poniesione wydatki z tytułu zakupu towarów i usług, przeznaczonych na realizację inwestycji, stanowią koszt inwestycji zaniechanej, Spółka będzie zobowiązana do dokonania korekty podatku naliczonego, odliczonego przy nabyciu tych towarów i usług.

Biorąc pod uwagę okoliczność, że terminy odliczenia podatku naliczonego, określone w ustawie o podatku od towarów i usług nie są zbieżne z terminem oddania inwestycji do użytku, a Spółka dokonywała odliczeń podatku naliczonego związanego z inwestycją w obowiązujących terminach, zaniechanie inwestycji wymaga korekty podatku naliczonego w rozliczeniu za miesiąc, w którym nastąpiło przedmiotowe zaniechanie, a ściślej mówiąc w miesiącu, w którym podjęto decyzję o zaniechaniu tej inwestycji. Podstawowym argumentem przemawiającym za koniecznością skorygowania podatku naliczonego jest fakt, iż dla zrealizowania prawa do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego konieczny jest warunek istnienia związku wydatków z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Brak związku dokonanych zakupów inwestycyjnych z planowaną sprzedażą wystąpił w momencie podjęcia decyzji o zaniechaniu inwestycji.

Ustawodawca, w art. 91 ust. 7 ustawy o VAT wprowadził obowiązek korygowania kwoty podatku odliczonego, odpowiednio według zasad określonych w ust. 1 - 5 tego artykułu, w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Korekty kwoty podatku odliczonego dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w art. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania (art. 91 ust. 8 ustawy).

W myśl art. 91 ust. 5 ww. ustawy korekta powinna być dokonana jednorazowo, w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż (w przedmiotowej sprawie - zmiana przeznaczenia wskutek zaniechania inwestycji).

Reasumując, Spółka ponosząc wydatki na zakup towarów i usług związanych z inwestycją, służącą w zamiarze działalności opodatkowanej, zobowiązana jest, w myśl art. 91 ust. 7 i 8 ustawy, do skorygowania odliczonego uprzednio podatku naliczonego związanego z tą inwestycją jednorazowo w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym podjęto decyzję o jej zaniechaniu, tj. za miesiąc wrzesień 2008 r.

Jednocześnie zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii poruszanego zagadnienia w aspekcie podatku dochodowego od osób prawnych, gdyż nie było to przedmiotem zapytania.

Interpretacja ta dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż niniejsza interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.