ITPP1/443-1064c/10/MN - Faktury korygujące wystawiane po dniu połączenia spółek.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 28 października 2010 r. (data wpływu 2 listopada 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie danych, jakie powinny być zawarte na fakturach korygujących wystawianych po dniu połączenia do faktur wystawionych w okresie przed połączeniem spółek, w trybie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych - jest prawidłowe.

W dniu 2 listopada 2010 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie m.in. danych, jakie powinny być zawarte na fakturach korygujących wystawianych po dniu połączenia do faktur wystawionych w okresie przed połączeniem spółek, w trybie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, będąc spółką akcyjną (dalej: Spółka przejmująca), prowadzi działalność gospodarczą w zakresie budowy oraz utrzymania powierzchni dróg i autostrad na terenie Polski. W ramach działań restrukturyzacyjnych planuje do 31 grudnia 2010 r. dokonać przejęcia Spółki z o.o. (dalej: Spółka przejmowana). Przejęcie zostanie dokonane w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) poprzez przeniesienie całego majątku z równoczesnym podwyższeniem kapitału zakładowego o nową emisję akcji - Wnioskodawca wyemituje akcje, które zostaną objęte przez obecnych udziałowców Spółki przejmowanej (tzw. połączenie przez przejęcie).

Do dnia przejęcia obie Spółki, zarówno Wnioskodawca, jak i Spółka przejmowana, prowadzić będą normalną działalność operacyjną, tzn. będą wystawiać i otrzymywać faktury dokumentujące odpowiednio sprzedaż i zakupy towarów i usług.

Po połączeniu całość sprzedaży na rzecz odbiorców zewnętrznych fakturowana będzie bezpośrednio przez Wnioskodawcę, tj. na wystawianych fakturach widnieć będą dane Wnioskodawcy.

Nie można wykluczyć, że już po przejęciu Spółki z o.o. przez Wnioskodawcę wystąpią następujące sytuacje:

* wystawione uprzednio przez Spółkę przejmowaną faktury wymagać mogą korekty;

* faktury wystawiane na rzecz Spółki przejmowanej przez jej kontrahentów mogą wymagać korekty;

* kontrahent (zwłaszcza taki, który współpracował ze spółką przejmowaną jeszcze przed połączeniem) wystawi faktury, w których zawarte będą dane dotychczasowe Spółki przejmowanej (sprzed połączenia), może to mieć miejsce w szczególności w wyniku omyłek kontrahentów, wynikających z przyzwyczajenia;

* pojawi się konieczność skorygowania deklaracji VAT-7 złożonych przez Spółkę przejmowaną za okresy rozliczeniowe, poprzedzające połączenie, do właściwego urzędu skarbowego.

W związku z planowanym połączeniem i brakiem wyraźnych regulacji dot. niektórych formalnych aspektów połączenia Spółka przejmująca ma wątpliwość co do obowiązków formalnych i informacyjnych, wynikających z planowanego połączenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jakie dane identyfikacyjne powinny być umieszczone na ewentualnych fakturach korygujących wystawianych po dniu połączenia i dotyczących faktur wystawionych zarówno na rzecz Spółki przejmowanej, jak i przez tą Spółkę w okresie przed połączeniem (w zakresie nazwy sprzedawcy lub nabywcy numeru NIP, itp.).

Zdaniem Wnioskodawcy, ponieważ z dniem połączenia Spółka przejmująca wstąpi całość praw i obowiązków Spółki przejmowanej, to faktury korygujące, wystawione po dacie przejęcia, a dotyczące sprzedaży Spółki przejmowanej, dokonanej przed datą połączenia, powinny zostać wystawione przez Wnioskodawcę w jego własnym imieniu, z podaniem jego nazwy, adresu oraz numeru NIP. Podobnie, także korekty faktur (dokonane po dacie połączenia), w odniesieniu do faktur pierwotnych wystawionych na Spółkę przejmowaną przed momentem połączenia powinny zawierać dane Spółki przejmującej - Wnioskodawcy.

Wnioskodawca, powołując § 5 i 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, wskazuje, że jeżeli transakcja dojdzie do skutku przed przejęciem i zostanie udokumentowana fakturą a faktura korygująca zostanie wystawiona już po formalnym przejęciu, to, ze względu na ustanie bytu prawnego Spółki przejmowanej, w sytuacji, w której sprzedającym była Spółka przejmowana, faktura powinna zostać wystawiona przez Spółkę przejmującą (w jej własnym imieniu, z podaniem jej nazwy i numeru NIP).

Mimo, iż faktycznym sprzedawcą towaru lub usługi była Spółka przejmowana, to z uwagi na brzmienie art. 93 Ordynacji podatkowej, Wnioskodawca stanie się sukcesorem prawnym wszystkich praw i obowiązków Spółki przejmowanej - w tym również dot. wystawiania faktur korygujących. Dlatego to Spółka przejmująca powinna, w świetle ww. rozporządzenia, widnieć jako sprzedawca na wystawianych przez siebie fakturach korygujących. Powyższa argumentacja dotyczy również sytuacji, w których Spółka przejmowana w danej transakcji pełniła rolę nabywcy i następnie doszło do wystawienia faktury korygującej - analogicznie w takim przypadku, dane podane na fakturze korygującej powinny być danymi Spółki przejmującej (ponieważ za nabywcę usługi/towaru, ze względu na sukcesję generalną, należy uznać następcę prawnego Spółki przejmowanej tj. Wnioskodawcę).

Wnioskodawca zwraca w tym miejscu uwagę, że wskutek ustania bytu prawnego Spółki przejmowanej wygaśnie decyzja o nadaniu numeru NIP - w związku z czym nie będzie możliwe dalsze posługiwanie się tym numerem. Oznacza to zatem, że jedynym numerem, którym Spółka przejmująca będzie mogła się posłużyć, wystawiając faktury korygujące, jest jej własny numer NIP.

Zaprezentowane powyżej stanowisko znajduje potwierdzenie w wydanych interpretacjach indywidualnych, przykładowo przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 28 stycznia 2010 r. (sygn. ILPP1/443-1362/09-6/BP) oraz przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 24 sierpnia 2009 r. (sygn. IPPP1-443-649/09-3/MP).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Kwestie związane z wystawianiem faktur korygujących zostały uregulowane w § 13 i § 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 z późn. zm.).

Na mocy § 13 ust. 1 ww. rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

W myśl § 13 ust. 2 rozporządzenia, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

Zgodnie z § 13 ust. 3 rozporządzenia, przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

Przepisy § 5 ust. 5-7 i § 7 stosuje się odpowiednio do faktur korygujących (§ 13 ust. 4 rozporządzenia).

Stosownie do § 14 ust. 1 rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Zgodnie z § 14 ust. 2 rozporządzenia, faktura korygująca dotycząca podwyższenia ceny powinna zawierać co najmniej:

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza przejąć Spółkę z o.o., zgodnie z art. 492 ust. 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych poprzez przeniesienie całego majątku tej Spółki na Wnioskodawcę, z równoczesnym podwyższeniem kapitału zakładowego o nową emisję akcji, przyznanych udziałowcom Spółki przejmowanej.

Kwestie praw i obowiązków następców prawnych uregulowane zostały w treści art. 93 i art. 93a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), zwaną dalej Ordynacja podatkowa.

Artykuł 93 § 1 ww. ustawy stanowi, że osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

W myśl art. 93 § 2 cyt. ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

Natomiast w świetle art. 93a § 1 ww. ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

Zgodnie z treścią art. 93a § 2 wskazanej ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

Przedmiotem następstwa podatkowego są prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego, przy czym zgodnie z art. 3 pkt 2 powołanej ustawy, rozumie się przez to prawa i obowiązki zawarte we wszelkich aktach normatywnych prawa podatkowego.

Podsumowując, w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca na wystawianych po połączeniu fakturach korygujących, a dotyczących faktur z okresu przed połączeniem, będzie zobowiązany do podania na nich swojej nazwy, adresu i numeru NIP. Analogicznie faktury korygujące wystawione przez kontrahentów po połączeniu, a dotyczące faktur z okresu sprzed połączenia, winny zawierać nazwę, adres i numeru NIP Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy przedstawionego zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.