ITPP1/443-1047/10/TS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 26 października 2010 r. (data wpływu 28 października 2010 r.), uzupełnionym w dniach 29 grudnia 2010 r. oraz 27 stycznia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki gruntu wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego - jest nieprawidłowe.

W dniu 28 października 2010 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniach 29 grudnia 2010 r. oraz 27 stycznia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki gruntu wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Jest Pan właścicielem (wraz z żoną) gospodarstwa rolnego z zabudowaniami o powierzchni 4,43 ha. Uprawia Pan rolę i wynajmuje zabudowania gospodarcze na podstawie zawartych umów. Wynajem budynków prowadzony jest od 2007 r.. W październiku 2009 r. staliście się Państwo podatnikami VAT z tytułu osiąganych przychodów z wynajmu. W skład gospodarstwa wchodzi m.in. działka rolna o powierzchni 4.958 m ^2, którą otrzymaliście Państwo w darowiźnie do majątku wspólnego od córki w dniu 23 grudnia 2008 r.

W uzupełnieniu, doprecyzowując zdarzenie przyszłe, wskazał Pan, iż od dnia nabycia opisany we wniosku grunt był gruntem rolnym. Był wykorzystywany rolniczo, prowadzona była i jest na nim produkcja roślinna. Nieruchomość nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, nie została wydała decyzja o warunkach zabudowy oraz nie przystąpiono do sporządzenia nowego planu. Wyjaśnił Pan, że studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy przewiduje możliwość opracowania miejscowego planu. Opracowanie planu będzie możliwe po podjęciu przez Radę Miejską uchwały o przystąpieniu do sporządzenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz zabezpieczeniu w budżecie gminy środków na jego opracowanie. Na dzień złożenia uzupełnienia, nie zostały podjęte żadne działania ze strony Rady Gminy, ponieważ brakuje środków na opracowanie planu. Ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego wynika natomiast, że grunt ten jest przewidziany pod budownictwo mieszkaniowe i usługowe (rzemiosło). W ewidencji gruntów przedmiotowa działka jest zakwalifikowana jako RIVb.

Wskazał Pan, iż nie dokonywał czynności zmierzających do przekwalifikowania przedmiotowego gruntu, jego podziału czy uzbrojenia, chociaż "nie byłoby żadnego problemu z przeprowadzeniem tego rodzaju czynności, ponieważ nieruchomość ta spełnia wszystkie warunki do wydania decyzji o warunkach zabudowy na budowę domków jednorodzinnych wolnostojących lub bliźniaczych, na jej podział na działki budowlane oraz ich uzbrojenie". W przeszłości (2006 r.) sprzedał Pan 3 działki budowlane o powierzchni odpowiednio 1294 m ^2, 1272 m ² i 735 m ^2, które otrzymał w darowiźnie od syna. Do roku 2013 nie planuje Pan i nie przewiduje zbycia innych nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedając nieruchomość gruntową o powierzchni 4.956 m ² wystąpi obowiązek zapłaty podatku VAT.

Pana zdaniem, nie powinien Pan płacić podatku VAT z tytułu sprzedaży tej nieruchomości, ponieważ czynność ta nie jest związana z wynajmem budynków gospodarczych i jest okazjonalna.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Definicję towaru ustawodawca zawarł w art. 2 pkt 6 ww. ustawy. W brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r. towarem określano rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Natomiast od dnia 1 stycznia 2011 r. przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu powołanego art. 7 podlega opodatkowaniu, ale tylko taka, która wykonana jest przez podmiot, który w związku z jej realizacją występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 06. 347. 1), "podatnikiem" jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel, czy też rezultaty takiej działalności. "Działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) cyt. Dyrektywy wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. "Teren budowlany" to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, t.j. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem i działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Pojęcia "podatnik" i "działalność gospodarcza", na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Podatnikami - wg zapisu art. 15 ust. 1 - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 tego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zarówno z brzmienia ww. przepisów Dyrektywy 2006/112/WE, jak i art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów wynika, że warunkiem niezbędnym do uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, czy działa on niezależnie jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik czy wykonujący wolny zawód. Jednocześnie w świetle powołanych regulacji dopuszczalne jest uznanie przez państwo członkowskie za podatnika osoby, która dokonała okazjonalnej dostawy terenów budowlanych, w warunkach wskazujących, że czynność ta nie była związana z zaspokajaniem potrzeb osobistych tej osoby.

W art. 2 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług wyjaśniono pojęcie działalności rolniczej. W brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. przez działalność rolniczą rozumie się produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro", fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (PKWiU 02.20.13.0) oraz bambusa (PKWiU ex 01.29.30.0), a także świadczenie usług rolniczych;

Analiza dotychczas wskazanych regulacji wskazuje jednoznacznie, że działalność prowadzona przez rolników mieści się w pojęciu działalności gospodarczej, która oprócz czynności typowych dla tej kategorii podmiotów, obejmuje również sprzedaż gruntów.

Gospodarstwem rolnym, w myśl art. 2 pkt 16 ustawy o podatku od towarów i usług, jest gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym.

I tak, zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 z późn. zm.), za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Pojęcie gospodarstwa rolnego zdefiniowano również w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). W ustawie tej zawarto także definicję "przedsiębiorstwa".

Zgodnie z art. 55 ¹ ustawy - Kodeks cywilny, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników materialnych i niematerialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej (...). Stanowi zatem zorganizowany kompleks majątkowy przeznaczony do prowadzenia działalności produkcyjnej, handlowej lub usługowej. Natomiast w myśl art. 55 ³ ustawy - Kodeks cywilny, za gospodarstwo rolne uważa się grunty rolne wraz z gruntami leśnymi, budynkami lub ich częściami, urządzeniami i inwentarzem, jeżeli stanowią lub mogą stanowić zorganizowaną całość gospodarczą, oraz prawami związanymi z prowadzeniem gospodarstwa rolnego. Mając na uwadze powyższe należy przyjąć, że gospodarstwo rolne spełnia określone w Kodeksie cywilnym wymogi właściwe dla przedsiębiorstwa. Celem przedsiębiorstwa, którym jest gospodarstwo rolne, zawsze jest produkcja rolnicza, bez względu na to w jaki sposób zostaną wykorzystane pożytki z tej działalności.

Należy wskazać, że rolnicy wykonujący działalność rolniczą w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług, prowadzą działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy i są podatnikami tego podatku, z tym że dokonując dobrowolnej rejestracji uzyskują status czynnego podatnika, a w przypadku braku rejestracji - są podatnikami zwolnionymi - rolnikami ryczałtowymi.

Biorąc pod uwagę przytoczone regulacje prawne oraz fakt, że działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług obejmuje wszelką działalność, w tym wykonywaną przez rolników, należy przyjąć, iż gospodarstwo rolne (pomimo jego odrębnego zdefiniowania w ustawie o podatku od towarów i usług), stanowi analogiczną do przedsiębiorstwa jednostkę organizacyjną, w ramach której prowadzona jest działalność gospodarcza. W efekcie rolnik sprzedający działki wykorzystywane w działalności rolniczej nie zbywa majątku osobistego, ale jeden ze składników gospodarstwa rolnego (przedsiębiorstwa).

Cytowana definicja gospodarstwa rolnego zawarta w art. 55 ³ Kodeksu cywilnego, podobnie jak definicja przedsiębiorstwa z art. 55 ¹ tej ustawy, akcentuje aspekt przedmiotowy w odróżnieniu od definicji gospodarstwa rolnego zawartej w art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, akcentującej aspekt gruntowy, typowo własnościowy.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w skład gospodarstwa rolnego Wnioskodawcy wchodzi m.in. działka rolna o powierzchni 4.958 m ^2, którą otrzymał w darowiźnie do majątku wspólnego od córki w 2008 r. Przedmiotowa nieruchomość była i jest wykorzystywana przez Wnioskodawcę w prowadzonej produkcji roślinnej. Nieruchomość nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, nie została wydała decyzja o warunkach zabudowy oraz nie przystąpiono do sporządzenia nowego planu. Ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy wynika, że grunt ten jest przewidziany pod budownictwo mieszkaniowe i usługowe (rzemiosło). Wnioskodawca nie dokonywał czynności zmierzających do przekwalifikowania przedmiotowego gruntu, jego podziału czy uzbrojenia, chociaż - jak wyjaśniono, nie byłoby żadnego problemu z przeprowadzeniem tego rodzaju czynności, ponieważ nieruchomość spełnia wszystkie warunki do wydania decyzji o warunkach zabudowy na budowę domków jednorodzinnych wolnostojących lub bliźniaczych. Wnioskodawca w 2006 r. dokonał zbycia 3 działek budowlanych (o pow. 1294 m ^2, 1272 m ² i 735 m ²), które otrzymał w darowiźnie od syna.

W ocenie tut. organu, w niniejszej sprawie wystąpiły okoliczności, które łącznie wskazują, iż w odniesieniu do planowanej sprzedaży przedmiotowej działki jako czynności, która będzie (nawet okazjonalnie) dokonywana w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, będzie Pan działał jako podatnik tego podatku. Faktem przesądzającym o opodatkowaniu powyżej czynności jest to, że dojdzie do transakcji sprzedaży gruntu, który wykorzystywany był i jest przez Pana w prowadzonej działalności rolniczej w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy. Rolnik - w świetle przytoczonych przepisów prawa - posiada status podatnika, prowadzącego działalność gospodarczą (działalność rolniczą) i traktowany jest na tych samych zasadach co handlowcy, producenci czy usługodawcy. Ponadto zaznaczyć należy, iż w treści złożonego wniosku nie wskazano, by od momentu nabycia w drodze darowizny opisanej nieruchomości przyświecał Panu cel związany z zaspokojeniem Pańskich potrzeb osobistych. Za dokonane poza zakresem działalności gospodarczej można uznać jedynie takie działanie, którego przedmiotem jest majątek osobisty nabyty na własne potrzeby, a nie do prowadzonej działalności. Należy wskazać raz jeszcze, iż rolnik sprzedający działki wykorzystywane w działalności rolniczej nie zbywa majątku osobistego, ale jeden ze składników gospodarstwa rolnego (przedsiębiorstwa).

W efekcie planowaną przez Pana dostawę działki uznać należy za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, która podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy.

Stawka podatku - zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W tym miejscu tut. organ pragnie zauważyć, iż z dniem 1 stycznia 2011 r. zmianie uległy stawki podatku od towarów i usług. Zgodnie z nowo dodanym przepisem art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Opodatkowaniu podlegają zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe, zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku dostawy gruntów niezabudowanych opodatkowane są tylko te, których przedmiotem są tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę. Natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących np. gruntami rolnymi, czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione od podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, iż działka, o której mowa w pytaniu, nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a organy gminy nie przystąpiły do sporządzenia nowego planu z uwagi na brak potrzebnych do tego środków. Nie wystąpił Pan również o wydanie decyzji o warunkach zabudowy. Ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy wynika natomiast, że grunt ten jest przewidziany pod budownictwo mieszkaniowe i usługowe (rzemiosło), a ponadto - jak wskazał Pan w uzupełnieniu do wniosku - "przedmiotowa nieruchomość spełnia wszystkie warunki do wydania decyzji o warunkach zabudowy na budowę domków jednorodzinnych wolnostojących lub bliźniaczych".

W konsekwencji powyższego, jeżeli w chwili dokonania transakcji sprzedaży grunt będzie przeznaczony pod zabudowę - na co wskazuje jego charakter określony w studium (a ponadto wskazał Pan, iż "nieruchomość spełnia wszystkie warunki do wydania decyzji o warunkach zabudowy na budowę domków jednorodzinnych wolnostojących lub bliźniaczych") - sprzedaż będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg stawki podatku 23%. Zwolniona od podatku jest jedynie dostawa terenów niezabudowanych innych niż budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę zgodnie z cyt. przepisem art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.