ITPP1/443-1030/12/DM - VAT w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wpłaty pieniędzy na rachunek powierniczy.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 22 sierpnia 2012 r. (data wpływu 27 sierpnia 2012 r.) uzupełniony w dniu 5 października 2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wpłaty pieniędzy na rachunek powierniczy - jest prawidłowe.

W dniu 2 sierpnia 2012 r. został złożony wniosek uzupełniony w dniu 5 października 2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wpłaty pieniędzy na rachunek powierniczy.

W złożonym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca - firma deweloperska - zajmuje się sprzedażą mieszkań i lokali użytkowych.

W dniu 28 października 2011 r. została opublikowana ustawa z dnia 16 września 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego (Dz. U. z 2011 r. Nr 232, poz. 1377). W wyniku tej ustawy deweloper będzie musiał dla każdego przedsięwzięcia deweloperskiego zawrzeć umowę z bankiem o prowadzenie otwartego albo zamkniętego mieszkaniowego rachunku powierniczego. W myśl art. 3 pkt 7 ww. ustawy "zamknięty mieszkaniowy rachunek powierniczy", to należący do dewelopera rachunek powierniczy w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (Dz. U. z 2002 r. Nr 72, poz. 665 z późn. zm.) służący gromadzeniu środków pieniężnych wpłacanych przez nabywcę na cele określone w umowie deweloperskiej, z którego wypłata zdeponowanych środków następuje jednorazowo, po przeniesieniu na nabywcę prawa własności do lokalu. Ustawa ta weszła w życie 29 kwietnia 2012 r. Przedmiotem umów deweloperskich zawieranych między Wnioskodawcą, a nabywcami mieszkań będzie ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego bądź usługowego i przeniesienie własności tego lokalu na nabywcę. W przypadku zawarcia, przez Wnioskodawcę z bankiem umowy o prowadzenie zamkniętego rachunku powierniczego wypłata środków dla Wnioskodawcy zdeponowanych na tym rachunku nastąpi jednorazowo po przeniesieniu na nabywcę prawa własności do lokalu.

Wnioskodawca będzie jedynie powiernikiem, a nie posiadaczem środków zgromadzonych na zamkniętym rachunku powierniczym, bowiem środki pieniężne powierzone mu przez nabywcę lokalu, do momentu wypłacenia, nie będą stanowiły jego własności. Wnioskodawca - do czasu wypłaty tych środków - nie będzie miał prawa do swobodnego nimi dysponowania.

Bank wypłaci Wnioskodawcy środki pieniężne wpłacone przez nabywcę na zamknięty rachunek powierniczy po otrzymaniu odpisu aktu notarialnego przenoszącego na nabywcę własność lokalu.

Środki zgromadzone na zamkniętym rachunku powierniczym będą gromadzone w celu zabezpieczenia należności Wnioskodawcy z tytułu zakupu nieruchomości przez nabywcę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wpłata pieniędzy (zaliczki), przez nabywcę lokalu na zamknięty rachunek powierniczy Wnioskodawcy powoduje powstanie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług, a co za tym idzie powinno zostać udokumentowane fakturą VAT w chwili dokonania wpłaty.

Zdaniem Wnioskodawcy, wpłata pieniędzy (zaliczki), przez nabywcę lokalu na zamknięty rachunek powierniczy spółki nie powoduje powstania obowiązku podatkowego.

W myśl art. 19 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Z przytoczonego przepisu wynika, iż aby daną płatność uznać za zaliczkę powodującą powstanie obowiązku podatkowego, musi ona, zostać otrzymana przez podatnika od towarów i usług. W analizowanej sytuacji środki pieniężne wpływają w pierwszej kolejności na rachunek powierniczy. Zatem należy rozważyć, czy przekazanie przez klienta środków finansowych na ww. rachunek może stanowić jednocześnie otrzymanie ich przez dewelopera.

Odwołując się do rozstrzygnięć wydanych w podobnych przypadkach przez organy podatkowe Wnioskodawca zauważa, iż otrzymanie należności przez podatnika, powinno uwzględniać element swobodnego dysponowania przez sprzedawcę tymi środkami w momencie ich wpłaty na rachunek. W tym zakresie Wnioskodawca przywołał postanowienie Naczelnika Małopolskiego Urzędu Skarbowego z dnia 20 lutego 2006 r., z którego wynika, że przekazanie środków na rachunek powierniczy nie powoduje powstania obowiązku podatkowego bowiem nie stanowi otrzymania części należności (zaliczki, raty, przedpłaty).

Ponadto Wnioskodawca przywołał postanowienia Naczelnika Pomorskiego Urzędu Skarbowego z dnia 9 stycznia 2007 r. nr., jak również Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia 28 września 2007 r. nr ZP 143-126/3/07.

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawcy dopiero kiedy - zgodnie z art. 10 ustawy o ochronie praw nabywcy lokalu - bank otrzyma odpis aktu notarialnego umowy przenoszącej na nabywcę prawo do lokalu mieszkalnego i wypłaci Wnioskodawcy środki zgromadzone na zamkniętym rachunku powierniczym bezpośrednio na jego rachunek bankowy, dopiero wtedy Spółka z tytułu otrzymanego wcześniej zadatku wystawi fakturę VAT i zadeklaruje należny podatek VAT.

Przywołując brzmienie art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług Wnioskodawca zauważa, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

* w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

* świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Wnioskodawca podkreślił, iż oba wyżej wskazane warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dana czynność (dostawa towarów czy też usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Ponadto Wnioskodawca powołał brzmienie art. 19 ust. 1 i ust. 11, art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, § 10 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), jak również art. 49 ust. 1, art. 50 ust. 1, art. 59 ust. 1, art. 59 ust. 2, art. 59 ust. 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (Dz. U. z 2002 r. Nr 72, poz. 665 z późn. zm.).

Wnioskodawca zauważył, że przedstawiając opis zdarzenia przyszłego jednoznacznie wskazał, że w przypadku zawarcia z bankiem umowy o prowadzenie zamkniętego rachunku powierniczego wypłata środków dla Wnioskodawcy zdeponowanych na tym rachunku nastąpi jednorazowo po przeniesieniu na nabywcę prawa własności do lokalu. Wnioskodawca będzie jedynie powiernikiem a nie posiadaczem środków zgromadzonych na zamkniętym rachunku powierniczym, bowiem środki pieniężne powierzone mu przez nabywcę lokalu, do momentu wypłacenia, nie będą stanowiły jego własności. Wnioskodawca - do czasu wypłaty tych środków - nie będzie miał prawa do swobodnego nimi dysponowania.

Z istoty rachunku powierniczego wynika, że osoba trzecia (kontrahent) powierzyła jedynie środki pieniężne posiadaczowi rachunku celem zabezpieczenia spłaty należności z tytułu zakupu nieruchomości, co nie oznacza, że Podatnik (posiadacz rachunku) otrzymał należność lub jej część, w rozumieniu art. 19 ust. 11 ustawy o VAT.

Rachunek powierniczy prowadzony jest w celu zabezpieczenia interesów sprzedawcy i kupującego. Bezpieczeństwo stron uzyskuje się dzięki uczestnictwu neutralnego powiernika, który nadzoruje realizację umowy oraz rozstrzyga ewentualne spory. Rachunek powierniczy - jest to specjalny rachunek bankowy służący do zabezpieczenia wykonania zobowiązań pieniężnych kontrahentów. Po zawarciu umowy kupujący przekazuje środki na rachunek powierniczy lub w przypadku transakcji rozłożonej w czasie (np. związanej z zakupem nieruchomości) dokonuje wpłat zgodnie z ustalonym harmonogramem. Powiernik informuje sprzedawcę o zabezpieczeniu środków na rachunku, po czym ten wypełnia swoje zobowiązania. Pieniądze (w zależności od rodzaju rachunku powierniczego) są wypłacane sprzedawcy w transzach zgodnie z postępem realizacji umowy lub jednorazowo po potwierdzeniu przez kupującego zgodności towaru z zamówieniem.

W sytuacji kiedy płatności na rachunek powierniczy dokonywane są w taki sposób, iż korzystanie z tych środków jest odsunięte w czasie aż do chwili spełnienia warunków przewidzianych w umowie, stanowi to de facto formę kaucji/zabezpieczenia wykonania zobowiązań.

Do momentu uwolnienia środków zgromadzonych na rachunku poszczególne płatności mają charakter nieostateczny, warunkowy i podlegają potencjalnie zwrotowi. W konsekwencji, do czasu spełnienia się warunków zawieszających przewidzianych w umowie mają one charakter zabezpieczający, nie stanowiąc faktycznie ani formy zaliczki, ani częściowej płatności. Charakter środków zgromadzonych na rachunku ulega zmianie dopiero w chwili spełnienia warunków zawieszających i w konsekwencji ich uwolnienia, a zatem w chwili, kiedy sprzedawca może uznać środki za faktycznie otrzymane do jego dyspozycji.

Wnioskodawca podniósł, że z istoty konstrukcji rachunku zastrzeżonego wynika, że do momentu spełnienia się określonych przez strony transakcji warunków, podmiot uprawniony z rachunku (w analizowanym przypadku Wnioskodawca) nie ma żadnego prawa do dysponowania środkami zgromadzonymi na takim rachunku.

Zatem dopiero w momencie uwolnienia środków zgromadzonych na rachunku powierniczym zachodzi konieczność opodatkowania zgromadzonych środków, a nie w momencie dokonywania wpłat na ten rachunek przez nabywcę.

Mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego oraz wskazane przepisy, w ocenie Wnioskodawcy, otrzymanie należności nastąpi nie w momencie wpłaty przez kontrahenta środków pieniężnych na ten rachunek powierniczy, lecz dopiero po przeniesieniu na nabywcę prawa własności lokalu (w momencie otrzymania przez bank odpisu aktu notarialnego przenoszącego na nabywcę własność lokalu, co w konsekwencji spowoduje wypłacenie środków pieniężnych posiadaczowi rachunku).

Tym samym środki wpłacone przez nabywcę na zamknięty mieszkaniowy rachunek powierniczy nie stanowią dla Wnioskodawcy kwoty należnej (wynagrodzenia), o której mowa w art. 29 ust. 1 ustawy o VAT. Skoro przedmiotowych rozliczeń nie uznaje się za przedmiot podlegający opodatkowaniu to wpłaconych środków nie należy uznać za część należnego wynagrodzenia (zaliczki) na poczet świadczonych usług.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, wpłata środków na rachunek powierniczy jako czynność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT nie rodzi również obowiązku udokumentowania fakturą VAT.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy wpłacenie na zamknięty mieszkaniowy rachunek powierniczy zaliczki przez przyszłego nabywcę przed wydaniem nieruchomości - lokalu, bez możliwości dysponowania pieniędzmi przez Wnioskodawcę, nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w stosunku do wpłaconej kwoty, gdyż nie stanowi ona należności, o której mowa w art. 19 ust. 11 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy wynika, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy).

W oparciu o art. 19 ust. 10 ustawy, w przypadku dostawy towarów, której przedmiotem są lokale i budynki, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wydania, z zastrzeżeniem ust. 13 pkt 10 i 11.

Jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części (art. 19 ust. 11 ustawy).

Natomiast stosownie do art. 19 ust. 15 ustawy, w przypadkach określonych w ust. 10, 13 pkt 2-4 i 7-10 otrzymanie części zapłaty (ceny) lub części wkładu budowlanego i mieszkaniowego powoduje powstanie obowiązku podatkowego w tej części.

Dla określenia momentu powstania obowiązku podatkowego, o którym mowa w przytoczonych przepisach, konieczne jest ustalenie czy miała miejsce dostawa towaru, ustalenie terminu wydania przedmiotu umowy, ustalenie terminów otrzymania części zapłaty bądź jej całości, porównanie terminów otrzymania zapłaty oraz terminu wydania, zgodnie z treścią art. 19 ust. 10 i ust. 11 ustawy.

Wydanie towaru stanowi efekt zawarcia umowy sprzedaży. Obowiązek podatkowy z tytułu dostawy towarów, której przedmiotem są budynki lub lokale powstanie w sposób określony w art. 19 ust. 10, z uwzględnieniem ust. 11 i ust. 15. Przy czym za dzień wydania w rozumieniu cyt. wyżej przepisów art. 19 ust. 1, ust. 4 i ust. 10 ustawy, rozumieć należy dzień faktycznego i ekonomicznego przeniesienia prawa do rozporządzania nieruchomością. Zatem dla części należności, obejmującej wpłatę dokonaną przed wydaniem nieruchomości obowiązek ten powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części. Dla pozostałej kwoty natomiast, z chwilą otrzymania zapłaty nie później niż 30. dnia od dnia wydania nieruchomości.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca zajmuje się sprzedażą mieszkań i lokali użytkowych. Zgodnie z ustawą o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego, deweloper zobowiązany jest zawrzeć z bankiem umowę o prowadzenie otwartego albo zamkniętego mieszkaniowego rachunku powierniczego. W przypadku zawarcia umowy o prowadzenie zamkniętego rachunku powierniczego, wypłata środków dla Wnioskodawcy, zdeponowanych na tym rachunku, nastąpi jednorazowo po przeniesieniu na nabywcę prawa własności do lokalu. Środki pieniężne powierzone przez nabywcę lokalu, do momentu wypłacenia, nie będą stanowiły własności Wnioskodawcy - do czasu wypłaty tych środków - Wnioskodawca nie będzie miał prawa do swobodnego nimi dysponowania. Bank wypłaci środki pieniężne wpłacone przez nabywcę na zamknięty rachunek powierniczy, po otrzymaniu odpisu aktu notarialnego przenoszącego na nabywcę własność lokalu.

Zgodnie z art. 50 ust. 1 ustawy - Prawo bankowe posiadacz rachunku bankowego dysponuje swobodnie środkami pieniężnymi zgromadzonymi na rachunku, przy czym w umowie z bankiem mogą być zawarte postanowienia ograniczające swobodę dysponowania tymi środkami.

Stosownie do art. 59 ust. 1 cyt. ustawy na rachunku powierniczym mogą być gromadzone wyłącznie środki pieniężne powierzone posiadaczowi rachunku - na podstawie odrębnej umowy - przez osobę trzecią.

Natomiast stronami umowy rachunku powierniczego są bank i posiadacz rachunku (powiernik) - art. 59 ust. 2 ustawy - Prawo bankowe.

Ponadto umowa rachunku powierniczego określa warunki, jakie powinny być spełnione, aby środki pieniężne osób trzecich wpłacone na rachunek mogły być wypłacone posiadaczowi rachunku lub, aby jego dyspozycje w zakresie wykorzystania tych środków mogły być zrealizowane (art. 59 ust. 3 ww. ustawy).

Uwzględniając powyższe wskazać należy, że istota rachunku powierniczego polega na tym, że jest to transakcja, której zadaniem jest zabezpieczenie interesów sprzedawcy i kupującego. Bezpieczeństwo stron uzyskuje się dzięki uczestnictwu neutralnego powiernika, który nadzoruje realizację umowy oraz rozstrzyga ewentualne spory. Rachunek powierniczy - jest to specjalny rachunek bankowy służący do zabezpieczenia wykonania zobowiązań pieniężnych kontrahentów. Po zawarciu umowy kupujący przekazuje środki na rachunek powierniczy lub w przypadku transakcji rozłożonej w czasie (np. związanej z zakupem nieruchomości) dokonuje wpłat zgodnie z ustalonym harmonogramem. Powiernik informuje sprzedawcę o zabezpieczeniu środków na rachunku, po czym ten wypełnia swoje zobowiązania. Pieniądze są wypłacane sprzedawcy w transzach zgodnie z postępem realizacji umowy lub jednorazowo po potwierdzeniu przez kupującego zgodności towaru z zamówieniem.

W sytuacji kiedy płatności na rachunek powierniczy dokonywane są w taki sposób, iż korzystanie z tych środków jest odsunięte w czasie aż do chwili spełnienia warunków przewidzianych w umowie, stanowi to de facto formę kaucji/zabezpieczenia wykonania zobowiązań.

Do momentu zatem uwolnienia środków zgromadzonych na rachunku poszczególne płatności mają charakter nieostateczny, warunkowy i podlegają potencjalnie zwrotowi. W konsekwencji, do czasu spełnienia się warunków zawieszających przewidzianych w umowie mają one charakter zabezpieczający, nie stanowiąc faktycznie ani formy zaliczki, ani częściowej płatności. Charakter środków zgromadzonych na rachunku ulega zmianie dopiero w chwili spełnienia warunków zawieszających i w konsekwencji ich uwolnienia, a zatem w chwili, kiedy sprzedawca może uznać środki za faktycznie otrzymane do jego dyspozycji.

W świetle przywołanych wyżej przepisów należy wskazać, iż dokonana przez nabywcę wpłata środków pieniężnych na zamknięty rachunek powierniczy przed wydaniem lokalu, bez możliwości dysponowania pieniędzmi przez Wnioskodawcę, nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w stosunku do wpłaconej kwoty, gdyż nie stanowi ona należności, o której mowa w art. 19 ust. 10 i 11 ustawy o podatku od towarów i usług. Jak wynika z wniosku możliwość takiego dysponowania Wnioskodawca uzyska dopiero w momencie uwolnienia (wypłaty) przez bank środków pieniężnych. Zatem dopiero w momencie uwolnienia środków zgromadzonych na rachunku powierniczym zachodzi konieczność opodatkowania zgromadzonych środków, a nie w momencie dokonywania wpłat na ten rachunek przez nabywcę.

W przedmiotowej sytuacji momentem powstania obowiązku podatkowego, zgodnie z art. 19 ust. 10 ww. ustawy, będzie zatem moment otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu dostawy lokali opisanych w zdarzeniu przyszłym (moment wypłacenia Wnioskodawcy przez bank całości lub części środków zgromadzonych na rachunku powierniczym), nie później jednak niż 30 dnia od dnia wydania tych lokali.

Reasumując należy stwierdzić, iż wpłacenie na zamknięty mieszkaniowy rachunek powierniczy zaliczki przez przyszłego nabywcę przed wydaniem nieruchomości - lokalu, bez możliwości dysponowania pieniędzmi przez Wnioskodawcę, nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w stosunku do wpłaconej kwoty, gdyż nie stanowi ona należności, o której mowa w art. 19 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji wpłata środków na rachunek powierniczy jako czynność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie rodzi również obowiązku udokumentowania fakturą VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.