ITPP1/443-1018/11/KM - VAT w zakresie nieodpłatnego przekazania miernika prędkości jednostce policji.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 11 lipca 2011 r. (data wpływu 22 lipca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieodpłatnego przekazania miernika prędkości jednostce policji - jest nieprawidłowe.

W dniu 22 lipca 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieodpłatnego przekazania miernika prędkości jednostce policji.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca - Wojewódzki Ośrodek Ruchu Drogowego jest samorządową wojewódzką osobą prawną funkcjonującą na podstawie ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 z późn. zm.). Ośrodek jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 117 ust. 2 ww. ustawy do zadań Ośrodka należy wykonywanie innych niż wymienione w ust. 1 tego przepisu zadań z zakresu bezpieczeństwa ruchu drogowego. Obowiązek realizacji przez Ośrodek zadań w zakresie poprawy bezpieczeństwa ruchu drogowego na obszarze województwa, polegający w szczególności na popularyzacji przepisów o ruchu drogowym i podnoszeniu kultury jazdy kierowców, wynika również z art. 119 ust. 3 pkt 4 ustawy - Prawo o ruchu drogowym, który przewiduje ponoszenie przez Ośrodek wydatków na tego rodzaju zadania. W ramach realizacji ww. ustawowego zadania Ośrodek zamierza nieodpłatnie przekazać jednostce Policji nabyty w tym celu miernik prędkości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy z tytułu realizacji przez Wojewódzki Ośrodek Ruchu Drogowego zadania w zakresie poprawy bezpieczeństwa ruchu drogowego, wynikającego z art. 117 ust. 2 w zw. z art. 119 ust. 3 pkt 4 ustawy - Prawo o ruchu drogowym poprzez nieodpłatne przekazanie jednostce Policji nabytego w tym celu miernika prędkości, Ośrodek może być uznany za spełniający warunki do zastosowania wyłączenia spod zakresu opodatkowania podatkiem VAT określonego w art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) nie uznaje się za podatnika podatku VAT organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Przytoczone wyżej brzmienie przepisu oznacza, że warunkami zastosowania wyłączenia spod zakresu opodatkowania jest wykonywanie przez organ władzy publicznej (lub podmiot prawa publicznego działający w takim charakterze), określonego rodzaju działalności w ramach właściwego dla tego organu reżimu prawnego, na innych zasadach niż prywatni przedsiębiorcy.

W ocenie Wnioskodawcy, Wojewódzki Ośrodek Ruchu Drogowego, realizując zadania w zakresie poprawy bezpieczeństwa ruchu drogowego, m.in. poprzez przekazanie jednostce Policji zakupionego w tym celu miernika prędkości, powyższe warunki spełnia. Jest on bowiem samorządową wojewódzką osobą prawną funkcjonującą na podstawie ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 z późn. zm), a realizacja zadań w zakresie poprawy bezpieczeństwa ruchu drogowego jest jednym z celów, dla których Ośrodek został powołany, nałożonych przepisami art. 117 ust. 2 w zw. z art. 119 ust. 3 pkt 4 ustawy - Prawo o ruchu drogowym. Ponadto przedmiotowe zadanie nie jest wykonywane w ramach działalności gospodarczej (art. 117 ustawy - Prawo o ruchu drogowym różnicuje działalność Ośrodka na: organizowanie egzaminów państwowych sprawdzających kwalifikacje osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania pojazdami oraz kierujących pojazdami, wykonywanie innych zadań z zakresu bezpieczeństwa ruchu drogowego oraz wykonywanie działalności gospodarczej). Należy więc uznać, że Ośrodek realizując zadania w zakresie poprawy bezpieczeństwa ruchu drogowego funkcjonuje jak podmiot prawa publicznego działający w charakterze organu władzy publicznej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepis art. 7 ust. 1 ww. ustawy określa, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 7 ust. 2 cyt. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się również przekazanie nieodpłatne przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

Z powyższego wynika, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zakładają, co do zasady, opodatkowania podatkiem od towarów i usług darowizn towarów, jeżeli podatnikowi nie przysługiwało odliczenie podatku naliczonego przy nabyciu towarów związanych z tą darowizną.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 cyt. ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Unormowanie to pozostaje w zgodzie z art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1), który stwierdza, iż krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego, nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników ma charakter wyłączenia podmiotowo-przedmiotowego i jako stanowiące odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania, powinno być interpretowane bardzo ściśle, ponieważ organy te na gruncie podatku od towarów i usług mogą występować w dwoistym charakterze:

* podmiotów nie będących podatnikiem podatku od towarów i usług, gdy realizują zadania, w oparciu o reżim publicznoprawny nałożone na nich przepisami prawa, oraz

* podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, a więc w ramach reżimu prywatnoprawnego, w tym tylko zakresie ich czynności mogą mieć charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ustawodawca w treści przywołanej ustawy nie definiuje jakie jednostki należy uznać za organy władzy publicznej, jednakże pod pojęciem tym należy rozumieć organy władzy ustawodawczej, sądowniczej i wykonawczej, w tym organy administracji publicznej rządowej i samorządowej, powołane w Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, ustawach lub na ich podstawie, których wykonywane w określonych formach czynności uważane są za działania państwa lub jednostki samorządu terytorialnego. Zaś pod pojęciem urzędu obsługującego organ władzy publicznej należy rozumieć jednostkę organizacyjną spełniającą funkcje pomocnicze w stosunku do organu władzy publicznej, o którym mowa w poprzednim zdaniu. Ponadto pod pojęciem organu władzy publicznej należy również rozumieć każdy podmiot, któremu szczególne przepisy prawa przyznają uprawnienia władcze wobec innych podmiotów, przy czym podmiot taki można uznać za organ władzy publicznej jedynie w określonym, ograniczonym zakresie.

Powołany wyżej przepis art. 15 ust. 6 jak i cyt. przepis obowiązującej obecnie Dyrektywy wyłączają z opodatkowania organy podlegające prawu publicznemu, jeżeli prowadzą daną działalność jako organy publiczne, nawet wtedy, gdy pobierają z tytułu tej działalności wynagrodzenie. Czynności, w których organy te uczestniczą jako organy publiczne, to określone prawem czynności wykonywane w interesie publicznym. Zatem czynności, w stosunku do których organy publiczne nie są traktowane jako podatnicy, to czynności wykonywane przez nie w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych, a także czynności, do których wykonywania są uprawnione wyłącznie organy publiczne.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, należy stwierdzić, iż generalnie organy oraz urzędy publiczne są uznawane za podatników. Dotyczy to jednakże tylko tej sfery, w której faktycznie występuje konsumpcja oraz gdzie podmioty te mogą konkurować z podmiotami prawa prywatnego.

Kryterium decydującym o uznaniu organu (urzędu) władzy publicznej za podatnika VAT jest zachowywanie się nie jak organ władzy, lecz jak podmiot gospodarczy (przedsiębiorca) w stosunku do określonych transakcji lub czynności. Szczególnie jest to uzasadnione w tych przypadkach, gdzie identyczne czynności lub bardzo zbliżone czynności bądź też transakcje mogą być wykonywane przez podmioty prywatne (np. przedsiębiorców).

W myśl art. 116 ust. 1 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 z późn. zm.) sejmik województwa tworzy, po uzgodnieniu z ministrem właściwym do spraw transportu, wojewódzkie ośrodki ruchu drogowego na obszarze województwa. Wojewódzki ośrodek ruchu drogowego jest samorządową wojewódzką osobą prawną (ust. 2), a nadzór nad nim sprawuje zarząd województwa (ust. 3). W jego ramach może kontrolować dokumentację finansową ośrodka, lecz nie może kontrolować dokumentacji i działalności związanej z egzaminowaniem, co należy do wyłącznej kompetencji wojewody (art. 112 ust. 2 pkt 1).

Stosownie do art. 119 ww. ustawy - Prawo o ruchu drogowym, przychodami ośrodka są między innymi wpływy z opłat za prowadzenie egzaminów osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania pojazdami, wpływy za wykonywanie innych zadań z zakresu bezpieczeństwa ruchu drogowego jak również wpływy działalności gospodarczej.

W oparciu o treść art. 117 ww. ustawy - Prawo o ruchu drogowym, należy stwierdzić, iż podstawowym zadaniem ośrodka jest organizowanie egzaminów państwowych sprawdzających kwalifikacje osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania pojazdami oraz kierujących pojazdami. Wojewódzkie ośrodki ruchu drogowego poza podstawową działalnością mogą wykonywać uboczną działalność związaną z bezpieczeństwem ruchu drogowego jak również inną działalność, z tym że uzyskane w ten sposób środki muszą być przeznaczane na działalność związaną z egzaminowaniem lub bezpieczeństwem ruchu drogowego.

Z treści złożonego wniosku wynika, iż Wnioskodawca (podatnik VAT) jest wojewódzką samorządową osobą prawną powołaną do realizacji zadań określonych w ustawie - Prawo o ruchu drogowym, a mianowicie na mocy art. 117 ww. ustawy, jest obowiązany do wykonywania zadań z zakresu bezpieczeństwa ruchu drogowego. W ramach tych zadań zamierza dokonać nieodpłatnego przekazania jednostce policji miernika prędkości.

Na gruncie tak przedstawionego stanu faktycznego pojawiły się wątpliwości Wnioskodawcy czy wykonując te czynności - stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT - nie jest podatnikiem podatku VAT.

Ustosunkowując się do powyższego wskazać należy, że Wnioskodawca jako wojewódzka samorządowa osoba prawna, realizując zadania nałożone odrębnymi przepisami prawa, tj. organizując egzaminy państwowe sprawdzające kwalifikacje osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania pojazdami oraz kierujących pojazdami, szkolenia dla kandydatów na egzaminatorów, szkolenia dla osób naruszających przepisy ruchu drogowego oraz szkolenia kierowania ruchem drogowym, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług, bowiem tylko w tym zakresie zachowuje się jak organ władzy publicznej.

Prowadzenie natomiast działalności w pozostałym zakresie, w tym m.in. dokonywanie dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy, wiąże się z koniecznością traktowania Wnioskodawcy jako podatnika podatku od towarów i usług. Powyższe oznacza, iż czynność nieodpłatnego przekazania jednostce policji miernika prędkości będzie podlegała opodatkowaniu, jeżeli Wnioskodawcy przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tego towaru. W przeciwnym wypadku - przy braku prawa do odliczenia - czynność nie będzie podlegała opodatkowaniu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.