ITPP1/443-1012/11/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14 lipca 2011 r. (data wpływu 20 lipca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku usług pomocniczych w procesie likwidacji szkód-jest nieprawidłowe.

W dniu 20 lipca 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku usług pomocniczych w procesie likwidacji szkód.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą od 1996 r. Podstawowym rodzajem działalności są "pozostałe specjalistyczne roboty budowlane, gdzie indziej niesklasyfikowane", sklasyfikowane w grupowaniu PKD 43.99 Z. Ponadto Spółka świadczy także usługi na rzecz ubezpieczycieli, które przez Główny Urząd Statystyczny w Łodzi zostały zaliczone do usług pomocniczych związanych z ubezpieczeniami i funduszami emerytalno-rentowymi bez obowiązkowych ubezpieczeń społecznych, sklasyfikowane w PKWiU 67.20.10-00.10 jako "usługi pośrednictwa pomiędzy firmami ubezpieczeniowymi (bez obowiązkowych ubezpieczeń społecznych) a ich klientami", zgodnie z zasadami Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. (Dz. U. Nr 42, poz. 264, z późn. zm.).

Usługi powyższe, określane przez Spółkę jako techniczna likwidacja szkód, są wykonywane, za wynagrodzeniem i podejmowane tylko i wyłącznie na podstawie zlecenia przyjętego od zakładu ubezpieczeń oraz wykonywane w jego imieniu. Składają się one z następujących czynności:

* po otrzymaniu zlecenia od ubezpieczyciela-kontakt przedstawiciela Spółki z poszkodowanym w imieniu ubezpieczyciela na oględziny przedmiotu szkody,

* wykonanie oględzin przedmiotu szkody,

* sporządzenie opisu zakresu szkody z miejsca zdarzenia,

* wykonanie dokumentacji fotograficznej obrazującej rozmiar szkody,

* wyliczenie wartości szkody w nieruchomościach w zakresie prac remontowych, na podstawie ogólnie obowiązujących, aktualnych cen materiałów i usług obowiązujących w budownictwie, na podstawie publikacji ogólnokrajowych np. S. (zawierające odtworzeniową i rzeczywistą wartość szkody),

* przekazanie ubezpieczycielowi sporządzonej dokumentacji z likwidacji technicznej szkody, w wyznaczonej formie i czasie,

* weryfikacja dokumentacji związanej z likwidacją szkody, weryfikacja kosztów.

Spółka ma prawo realizować tego typu zlecenia zarówno poprzez własnych pracowników, jak również korzystając z usług podwykonawców (likwidatorów szkód).

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) oraz załącznikiem nr 4 do tej ustawy, usługi w opisanym wyżej zakresie zwolnione były od podatku od towarów i usług, według stanu prawnego obowiązującego do 31 grudnia 2010 r.

Od dnia 1 stycznia 2011 r. treść powyższego przepisu uległa zmianie, na podstawie ustawy z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476), ustawodawca zadecydował o uchyleniu punktu 1 w art. 43, a usługi wymienione wcześniej w załączniku Nr 4 wymienił enumeratywnie w ust. 1 w pkt 17-41. Zgodnie z art. 41 pkt 37 ustawy, zwolnieniem od podatku zostały objęte usługi ubezpieczeniowe, usługi asekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Zgodnie z art. 41 ust. 13 ustawy zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej, zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w stanie prawnym obowiązującym po dniu 1 stycznia 2011 r., usługi odpłatnie świadczone przez Spółkę na rzecz zakładów ubezpieczeń w zakresie technicznej likwidacji szkód, w szczególności:

* wykonanie oględzin przedmiotu szkody,

* sporządzenie opisu zakresu szkody z miejsca zdarzenia,

* wykonanie dokumentacji fotograficznej obrazującej rozmiar szkody,

* wyliczenie wartości szkody w nieruchomościach w zakresie prac remontowych, na podstawie ogólnie obowiązujących, aktualnych cen materiałów i usług obowiązujących w budownictwie, na podstawie publikacji ogólnokrajowych np. S. (zawierające odtworzeniową i rzeczy wista wartość szkody),

* przekazanie ubezpieczycielowi sporządzonej dokumentacji z likwidacji technicznej szkody, w wyznaczonej formie i czasie,

* weryfikacja dokumentacji związanej z likwidacja szkody, weryfikacja kosztów,

korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Spółki powyższe usługi świadczone przez Spółkę na rzecz zakładów ubezpieczeń są zwolnione od podatku od towarów i usług.

W ustawie o podatku od towarów i usług brakuje definicji "usługi ubezpieczeniowej", w związku z tym, należy odwołać się do ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 124, poz. 1151 z późn. zm.). W art. 3 tej ustawy wymieniono wszelkie czynności, stanowiące czynności ubezpieczeniowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 5 ww. ustawy czynnościami ubezpieczeniowymi są także następujące czynności, jeżeli są wykonywane przez zakład ubezpieczeń:

Zgodnie z art. 3 ust. 6 ustawy zakład ubezpieczeń może zlecać wykonanie czynności, o których mowa w ust. 4 pkt 1-6 oraz ust. 5, innym podmiotom. Czynności, o których mowa w ust. 4 pkt 1-6 oraz ust. 5, wykonywane przez te podmioty są traktowane jak czynności ubezpieczeniowe, w zakresie, w jakim są wykonywane w imieniu i na rzecz Zakładu Ubezpieczeń.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stosownie do obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. przepisu art. 5a towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W myśl do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ustawy, stawka podatku w okresie od 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. wynosi 23% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 oraz art. 146f.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Podkreślić należy, iż stosownie do art. 1 pkt 8 lit. a) nowelizacji z dnia 29 października 2010 r., uchyla się - z dniem 1 stycznia 2011 r. - art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług i dodaje pkt 17-41 oraz ust. 13-20. Tym samym załącznik nr 4 do ustawy, który zawierał wykaz usług zwolnionych od podatku poprzez ich odwołanie do odpowiedniego symbolu PKWiU, został zastąpiony przez ustawodawcę ujęciem opisowym, którego zakres określono wykorzystując przepisy prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE.

I tak zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Jak stanowi art. 43 ust. 13 ustawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Natomiast w myśl art. 43 ust. 14 ustawy, przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Zgodnie zaś z art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

Natomiast w świetle art. 135 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz. Urz. UE L Nr 347), państwa członkowskie zwalniają transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych.

Dyrektywa nie podaje definicji transakcji ubezpieczeniowych ani usług pokrewnych świadczonych przez maklerów i pośredników ubezpieczeniowych.

W tym miejscu wskazać należy, iż zgodnie ze stanowiskiem Trybunału Sprawiedliwości UE, zajętym w wyroku C-8/01 z dnia 20 listopada 2003 r. w sprawie Taksatorrigen, istotą transakcji ubezpieczeniowej jest w ogólnym rozumieniu, to iż ubezpieczyciel zobowiązuje się, w przypadku, gdy zaistnieje ryzyko objęte ubezpieczeniem, świadczyć ubezpieczonemu usługę uzgodnioną podczas zawierania umowy w zamian za uprzednią wpłatę składki (sprawy: Card Protection Plan C-349/96, paragraf 17 i Skania C-240/99, paragraf 37).

Trybunał wprawdzie orzekł, że wyrażenie "transakcje ubezpieczeniowe" nie obejmuje wyłącznie transakcji dokonywanych przez samych ubezpieczycieli, ale zasadniczo jest na tyle obszerne, że obejmuje zapewnienie ochrony ubezpieczeniowej przez podatnika, który sam nie jest ubezpieczycielem, ale w kontekście polisy blokowej dostarcza swoim klientom taką ochronę, korzystając z wpływów od ubezpieczyciela, który przyjmuje na siebie ryzyko objęte w ubezpieczeniu (sprawy: Card Protection Plan, paragraf 22 i Skandia, paragraf 38).

Jednak w akapicie 41 sprawy Skandia, Trybunał podtrzymał stanowisko, że zgodnie z definicją transakcji ubezpieczeniowych zawartą w akapicie 39 niniejszego wyroku okazuje się, iż tożsamość osoby, której świadczy się usługę, jest istotna w rozumieniu definicji rodzaju usług objętych artykułem 13B (a) szóstej dyrektywy i że transakcja ubezpieczeniowa nieodzownie pociąga za sobą istnienie umowy między dostawcą usługi ubezpieczeniowej i osobą, która jest ubezpieczona na wypadek ryzyka, czyli ubezpieczonym. W ww. orzeczeniu rozstrzygnięto, że wyceny szkód pojazdów silnikowych dokonane przez stowarzyszenie w imieniu swoich członków, będących firmami ubezpieczeniowymi nie są transakcjami ubezpieczeniowymi ani usługami pokrewnymi transakcjom ubezpieczeniowym, które świadczą maklerzy lub przedstawiciele ubezpieczeniowi, w znaczeniu tego postanowienia.

Z treści wniosku wynika, iż Spółka świadczy odpłatnie usługi, polegające na wykonywaniu czynności pomocniczych w procesie likwidacji szkód rzeczowych w imieniu i na rzecz Zakładu Ubezpieczeń.

Przedmiotowa kwestia sprowadza się do oceny, czy świadczone przez Spółkę usługi stanowią usługi ubezpieczeniowe oraz czy można je uznać za element usługi ubezpieczeniowej, stanowiący odrębną całość, który jest właściwy oraz niezbędny dla usługi zwolnionej.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż Spółka nie wykonuje czynności ubezpieczeniowych w rozumieniu powołanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Czynność ubezpieczeniowa charakteryzuje się bowiem tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy. W niniejszej sprawie Spółka nie występuje w roli ubezpieczyciela, który w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia będzie zobowiązany do świadczenia na rzecz ubezpieczonego klienta.

Zauważyć należy, iż "czynność ubezpieczeniowa", w każdym wypadku związana będzie z istnieniem stosunku umownego między ubezpieczycielem, który na podstawie przepisów o podatku od towarów i usług może korzystać ze zwolnienia z tego podatku, a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym. Natomiast z opisanego stanu faktycznego wynika, iż między Spółką, a klientami nie istnieje żaden stosunek prawny ubezpieczenia.

Ponadto z przedstawionych okoliczności wniosku wynika, iż przedmiotowe usługi nie stanowią usług reasekuracyjnych, polegających na wykonywaniu czynności związanych z przyjmowaniem ryzyka cedowanego przez zakład ubezpieczeń lub przez zakład reasekuracji oraz dalsze cedowanie przyjętego ryzyka.

Wobec powyższego stwierdzić należy, iż wykonując ww. usługi na rzecz i w imieniu Zakładu Ubezpieczeń Spółka nie świadczy usług ubezpieczeniowych lub reasekuracyjnych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy.

Ponadto wskazać należy, iż czynności wykonywanych przez Spółkę w ramach działalności (tj. świadczenia usług likwidacji szkód rzeczowych na rzecz i w imieniu Zakładów Ubezpieczeń) nie można także uznać za usługi stanowiące element usługi ubezpieczeniowej lub reasekuracyjnej bądź też usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego, która sama stanowi odrębną całość i jest właściwa oraz niezbędna do świadczenia tych usług.

Zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 13 ustawy, ustawodawca uzależnia od łącznego spełnienia określonych warunków. Przepis ten wyraźnie wskazuje, że przedmiotowe usługi muszą być właściwe oraz niezbędne do wykonania usługi podstawowej tj. usługi ubezpieczeniowej. Zgodnie z obowiązującymi zasadami wykładni, w przypadku zwolnień od podatku, regulacji tych nie wolno interpretować w sposób rozszerzający, lecz możliwie wąsko. Aby uznać usługę za właściwą musi ona z ogólnego punktu widzenia stanowić osobną całość, w rezultacie obejmując funkcje charakterystyczne dla usługi zwolnionej. W przedmiotowej sprawie, usługi świadczone przez Spółkę nie obejmują funkcji charakterystycznych dla usługi ubezpieczeniowej, zwolnionej od podatku od towarów i usług, świadczonej przez Zakład Ubezpieczeniowy, który dostarcza swoim klientom ochrony ubezpieczeniowej w ramach polisy ubezpieczeniowej. Z treści wniosku wynika bowiem, iż wykonywane przez Spółkę czynności zmierzają do wyceny i likwidacji szkód majątkowych. Tak więc czynności te nie są działaniami nastawionymi na świadczenie usług ubezpieczeniowych zwolnionych od podatku od towarów i usług, a jedynie mają na celu ocenę wysokości szkód i rozmiaru odszkodowań. Przedmiotowe usługi mają wpływ na decyzje podejmowane przez Zakłady Ubezpieczeniowe, które zlecają Spółce wykonanie opisanych czynności, nie obejmują one jednak funkcji charakterystycznych dla usługi ubezpieczeniowej.

Z uwagi na powyższe, przedmiotowe usługi wykonywane przez Spółkę na podstawie umów zawartych z Zakładami Ubezpieczeniowymi, nie stanowią usług właściwych do wykonania usługi podstawowej, tj. usługi ubezpieczeniowej zwolnionej od podatku od towarów i usług w związku z art. 43 ust. 13 ustawy, bowiem nie obejmują one funkcji charakterystycznych dla usługi ubezpieczeniowej.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa, jak również przedstawione we wniosku okoliczności stwierdzić należy, że przedmiotowe usługi nie stanowią usług ubezpieczenia, i nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku, przewidzianego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, jak i art. 43 ust. 13 ustawy, z tytułu usług likwidacji szkód wykonywanej na rzecz i w imieniu Zakładów Ubezpieczeń.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.