ITPP1/443-1001b/09/MN - Podstawa opodatkowania VAT czynności wniesienia aportem nieruchomości (traktowanej dla potrzeb VAT jako odpłatna dostawa towarów).

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 19 października 2009 r. (data wpływu 21 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania dla czynności wniesienia aportem nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 21 października 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania dla czynności wniesienia aportem nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność opodatkowaną VAT i jest właścicielem nieruchomości. Zamierza zawiązać spółkę osobową prawa handlowego, np. komandytową lub jawną (dalej: SpK), w której zostanie wspólnikiem. Po zawiązaniu SpK Spółka zamierza wnieść do niej nieruchomości w formie wkładu niepieniężnego. Wartość wnoszonych nieruchomości określona zostanie w umowie spółki (i/lub zmianie umowy spółki). Spółka przewiduje przy tym, że wartość rynkowa nieruchomości określona na dzień wniesienia ich do SpK będzie wyższa od wartości księgowej nieruchomości ujawnionej w księgach Spółki.

Jednocześnie, Spółka planuje dokonać rozliczenia omawianej transakcji wniesienia aportem nieruchomości do SpK w taki sposób, aby wynagrodzenie otrzymane przez Spółkę w związku z wniesieniem wkładu składało się w części z otrzymanego ogółu praw i obowiązków ("udziału"), a w części ze środków pieniężnych, odpowiadających wartości podatku VAT należnego po stronie Spółki w związku z wniesieniem aportu (a nie w całości z otrzymanego "udziału" w odpowiedniej wartości). W szczególności, zgodnie z planowanym rozliczeniem:

SpK zamierza wykorzystywać przedmiotowe nieruchomości nabyte w drodze aportu w działalności opodatkowanej VAT lub je sprzedać.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego, podstawą opodatkowania VAT czynności wniesienia aportem nieruchomości (traktowanej dla potrzeb VAT jako odpłatna dostawa towarów) będzie zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT kwota należna z tytułu dokonania aportu przez Spółkę (obejmująca całość świadczenia należnego od SpK, tj. wartość wnoszonego aportu wraz z podatkiem VAT), pomniejszona o kwotę należnego podatku.

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, iż wniesienie aportem nieruchomości stanowi czynność odpłatną, stanowiącą sprzedaż w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania VAT w przypadku tej transakcji określana być powinna zgodnie z brzmieniem art. 29 ust. 1 ustawy o VAT. Przepis ten wskazuje, że podstawą opodatkowania jest obrót rozumiany jako kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku, gdzie kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy.

Spółka wskazuje, iż w ramach stosunku prawnego pomiędzy wspólnikiem a SpK, wspólnik zobowiązuje się dokonać wkładu niepieniężnego, którego wartość (wyrażona w pieniądzu) określona będzie w odpowiedniej umowie spółki/uchwale aportowej.

W opinii Spółki, kwotę należną z tytułu omawianej sprzedaży (transakcji wniesienia nieruchomości do SpK) będzie stanowiła wartość całego świadczenia otrzymanego przez Spółkę od SpK. Jednocześnie w analizowanym przypadku nie powinno mieć znaczenia, w jaki sposób strony transakcji rozliczą wspomniane wynagrodzenie, tj. czy wynagrodzenie otrzymane przez Spółkę w związku z wniesieniem wkładu składać się będzie w całości z otrzymanego udziału (w odpowiedniej wartości), czy też wynagrodzenie to składać się będzie w części z otrzymanego udziału, a w części ze środków pieniężnych odpowiadających wartości podatku VAT należnego po stronie Spółki w związku z wniesieniem aportu. Stąd podstawą opodatkowania w analizowanej transakcji będzie obrót rozumiany jako wyżej wspomniana kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku.

Powyższe ilustruje następujący przykład liczbowy. Kwota należna od SpK z tytułu aportu = 122

Powyższa kwota obejmuje:

Zatem podstawą opodatkowania będzie kwota należna od SpK pomniejszona o należny podatek, tj.: 122 - 22 = 100.

Zasadność określania podstawy opodatkowania VAT w ramach transakcji wniesienia aportu w oparciu o art. 29 ust. 1 ustawy o VAT potwierdzona została w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPP1/443-311/09-3/IG z dnia 10 czerwca 2009 r. oraz przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu nr ILPP2/443-385/09-3/AD, nr ILPP2/443-383/09-3/SJ z dnia 10 czerwca 2009 r., nr ILPP2/443-384/09-3/AK z dnia 8 czerwca 2009 r.).

Ponadto, zdaniem Spółki, w przypadku wniesienia nieruchomości jako wkładów niepieniężnych do SpK, strony mają prawo swobodnego decydowania o formie rozliczenia analizowanej transakcji. W szczególności, strony mogą uzgodnić, że kwota podatku VAT należnego z tytułu transakcji wniesienia wkładu może być rozliczona pomiędzy stronami zarówno w postaci przekazania przez SpK na rzecz Spółki dodatkowego "udziału" o wartości pokrywającej kwotę podatku VAT należnego od tej transakcji, jak i w postaci środków pieniężnych.

Biorąc pod uwagę powyższe Spółka stoi na stanowisku, iż stronom omawianej transakcji przysługuje swoboda wyboru formy rozliczenia należnego wynagrodzenia (w tym w szczególności części wynagrodzenia odpowiadającej wartości podatku VAT), stąd w przedstawionym stanie faktycznym dopuszczalne będzie rozwiązanie, w ramach którego wartość otrzymanego przez Spółkę "udziału" w SpK odpowiadać będzie wartości netto nieruchomości wnoszonych przez Spółkę w formie wkładu niepieniężnego, natomiast kwota VAT należnego z tytułu omawianej transakcji, wynikająca z odpowiedniej faktury VAT wystawionej przez Spółkę, uregulowana zostanie przez SpK na rzecz Spółki w formie pieniężnej. W takiej sytuacji, zdaniem Spółki, kwotą należną z tytułu analizowanej transakcji wniesienia aportem nieruchomości będzie wartość całego świadczenia otrzymanego przez Spółkę od SpK, tj. wartość otrzymanego "udziału" oraz środki pieniężne w wysokości odpowiadającej kwocie podatku VAT należnej po stronie Spółki w związku z dokonaniem aportu. W konsekwencji podstawą opodatkowania w tym przypadku dla celów VAT będzie wspomniana kwota należna z tytułu analizowanej sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Z kolei w myśl art. 29 ust. 5 cyt. ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Stosownie natomiast do postanowień art. 29 ust. 9 tej ustawy, w przypadku wykonania czynności, o których mowa w art. 5, dla których nie została określona cena, podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa towarów lub usług pomniejszona o kwotę podatku, z zastrzeżeniem ust. 10 i 12.

Ze złożonego wniosku wynika, że Spółka zamierza wnieść w formie wkładu niepieniężnego (aportu) nieruchomości do SpK. Wartość rynkowa tej nieruchomości zostanie określona w umowie spółki i Spółka przewiduje, że będzie ona wyższa od wartości księgowej nieruchomości ujawnionej w księgach. Wartość wkładu niepieniężnego (wyrażona w pieniądzu) określona będzie w umowie spółki/uchwale aportowej. Rozliczenie omawianej transakcji ma nastąpić w taki sposób, by wynagrodzenie otrzymane w związku z wniesieniem wkładu składało się w części z otrzymanego ogółu praw i obowiązków (udziału), a w części ze środków pieniężnych odpowiadających wartości podatku od towarów i usług należnego w związku z wniesieniem aportu.

Z przytoczonych regulacji ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu dokonanej sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku, tj. wartość netto (bez podatku). Jednak należy zauważyć, że to strony dokonujące czynności cywilnoprawnych określają w zawieranych przez siebie umowach wartość - cenę za którą dokonują transakcji, a nie organ podatkowy. Wobec powyższego analiza przedmiotu umów cywilnoprawnych, a zwłaszcza kwestii wartości dokonanych transakcji, nie mieści się w ramach postępowania określonego w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), zgodnie z którym Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Skoro, jak wynika z wniosku, wartość wkładu niepieniężnego (wyrażona w pieniądzu) określona będzie w umowie spółki/uchwale aportowej, zaś strony zakładają, że rozliczenie omawianej czynności wniesienia aportu w postaci nieruchomości nastąpi w części poprzez otrzymanie przez Spółkę "udziału", a w części ze środków pieniężnych odpowiadających wartości podatku od towarów i usług należnego w związku z wniesieniem aportu, a zatem podatek od towarów i usług zostanie dopłacony wnoszącemu aport w formie pieniężnej, przyjąć należy, że dla tego aportu została określona cena i w takim przypadku podstawą opodatkowania zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług będzie kwota należna z tytułu aportu przez Spółkę pomniejszona o kwotę należnego podatku.

Interpretacja dotyczy przedstawionego zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.