ITPB4/4511-597/15/RH - Określenie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w nieruchomościach nabytych w spadku po zmarłym małżonku.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 16 listopada 2015 r. (data wpływu 19 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w nieruchomościach nabytych w spadku po zmarłym małżonku - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w nieruchomościach nabytych w spadku po zmarłym małżonku.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni w dniu 6 listopada 2013 r. nabyła na mocy dziedziczenia ustawowego spadek po zmarłym mężu. Do kręgu spadkobierców ustawowych zaliczona została wnioskodawczyni oraz jej syn, a każde z nich nabyło po zmarłym 1/2 spadku. Wnioskodawczyni pozostawała w związku małżeńskim od roku 1963, aż do śmierci małżonka w dniu 6 listopada 2013 r. Przez cały okres trwania związku małżeńskiego, pomiędzy Wnioskodawczynią a jej mężem istniała ustawowa współwłasność małżeńska i nigdy nie była orzeczona separacja ani odrębność majątkowa.

W skład masy spadkowej po mężu Wnioskodawczyni wchodziło między innymi spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze własnościowe prawo do garażu. Mieszkanie to zostało zakupione przez małżonków w roku 1989, a garaż w roku 1990 i obie nieruchomości weszły do wspólnego majątku małżeńskiego.

W dniu 19 października 2015 r., Wnioskodawczyni wraz z synem sprzedała spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego za łączną kwotę X zł (umowa sprzedaży w formie aktu notarialnego) oraz spółdzielcze własnościowe prawo do garażu za łączną kwotę Y zł (umowa sprzedaży w formie aktu notarialnego). Obie transakcje sprzedaży nie nastąpiły w wyniku wykonywania działalności gospodarczej i w obu przypadkach Wnioskodawczyni sprzedała 3/4 udziału w prawie do mieszkania oraz w prawie do garażu, pobierając za to 3/4 łącznej kwoty uzyskanej ze sprzedaży.

Według ustnych informacji uzyskanych w Urzędzie Skarbowym, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód wynikający ze sprzedaży 1/4 udziałów Wnioskodawczyni podlega opodatkowaniu, ponieważ sprzedaż nastąpiła przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego w którym nastąpiło nabycie tego udziału w drodze dziedziczenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym stanie faktycznym, sprzedaż spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielczego własnościowego prawa do garażu, w części przypadającej na udział nabyty przez Wnioskodawczynię w drodze dziedziczenia, tj. w 1/4, skutkuje powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Zdaniem pełnomocnika Wnioskodawczyni, nabycie przez nią udziału w spadku po zmarłym mężu nie stanowi ponownego nabycia praw własności do lokalu mieszkalnego oraz garażu, które to prawa zostały nabyte w roku 1989 oraz w roku 1990 jako przedmiot współwłasności małżeńskiej. Sytuacja prawna małżonków objętych wspólnością ustawową jest szczególna. Oznacza bowiem iż zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 788 z późn. zm.), nabycie w czasie jej trwania nieruchomości wiąże się z nabyciem przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale. Konsekwencją takiego rozwiązania, w przypadku sprzedaży tego prawa, jest uznanie, że każdy z małżonków zbywałby to prawo w całości, skoro nie w określonym udziale i dlatego w opisanej sytuacji przychód ze sprzedaży nieruchomości przez Wnioskodawczynię, nie podlega opodatkowaniu.

Stanowisko takie jest zgodne z orzecznictwem sądów administracyjnych w wielu podobnych sprawach, np. w wyroku WSA w Łodzi z 29 lipca 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 569/15 oraz wyrok NSA z 8 grudnia 2011 r., II FSK 1101/10; wyroki WSA w Warszawie: z 7 listopada 2013 r., III SA/Wa 1177/13, z 12 kwietnia 2013 r. III SA/Wa 2999/12 i z 20 czerwca 2013 r., III SA/Wa 3464/12; WSA w Kielcach z 22 sierpnia 2013 r., I SA/Ke 396/13; WSA w Krakowie z 7 listopada 2012 r. I SA/ KR 1378/12; WSA w Gorzowie z 7 maja 2014 r., I SA/Go 136/14; WSA w Gdańsku: z 9 września 2014 r., I SA/Gd 716/14 i I SA/Gd 447/14 oraz z 9 stycznia 2014, I SA/Gd 1422/13; wyroki WSA w Bydgoszczy: z dnia 24 marca 2015 r. I SA/Bd 55/15 oraz z 6 maja 2015 r., I SA/Bd 228/15.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

* jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonywaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w ww. przepisie.

Zatem dla określenia skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości i ww. praw majątkowych istotne jest ustalenie daty ich nabycia.

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2012 r. poz. 788 z późn. zm.) z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Z kolei w myśl art. 35 Kodeksu w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

Dopełnieniem powyższych regulacji jest art. 43 § 1 Kodeksu stanowiący, że oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. Zasada ta ma istotne znaczenie w sytuacji ustania ustawowej wspólności majątkowej.

Zgodnie z art. 50¹ Kodeksu, w razie ustania wspólności udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej. Z chwilą ustania wspólności ustawowej dochodzi do przekształcenia współwłasności łącznej, a każdy z małżonków może rozporządzać swoim udziałem w majątku wspólnym, który według domniemania jest równy udziałowi drugiego współmałżonka.

Wspólność ustawowa ustaje z chwilą śmierci jednego z małżonków i w sytuacji braku małżeńskiej umowy majątkowej, przepis art. 50¹ Kodeksu przesądza o tym, że udział w majątku wspólnym każdego z małżonków wynosił po #189;. To ten właśnie majątek podlega dziedziczeniu, a więc nabyciu.

Stosownie bowiem do art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.) prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.

Zgodnie z art. 924 k.c. spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast stosownie do przepisu art. 925 k.c., spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Analizując powyższe regulacje prawne, stwierdzić należy, że konsekwencją śmierci jednego z małżonków jest nabycie przez jego spadkobierców w drodze dziedziczenia majątku spadkowego, w tym przypadającego spadkodawcy udziału w majątku wspólnym małżonków, co znajduje odzwierciedlenie w postanowieniu sądu o stwierdzeniu nabycia spadku bądź w sporządzonym przez notariusza akcie poświadczenia dziedziczenia. Wobec tego, w przypadku otrzymania przez małżonka w całości w drodze dziedziczenia udziału zmarłego małżonka przypadającego mu w majątku wspólnym, zasadny jest wniosek, że w tej części mamy do czynienia z nabyciem przekraczającym wartość jego udziału w majątku wspólnym. Jeżeli przedmiotem spadku jest udział w nieruchomości, następuje nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle przedstawionych okoliczności stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni udział wynoszący 1/4 w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielczym własnościowym prawie do garażu nabyła w spadku w dniu śmierci małżonka, tj. w dniu 6 listopada 2013 r. Dopiero od tej daty stała się więc właścicielem tego udziału. Zatem sprzedaż tych nieruchomości w części nabytej w drodze spadku po zmarłym mężu, która nastąpiła przed upływem wskazanego pięcioletniego terminu, stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy i w konsekwencji podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. W myśl natomiast jego ust. 2 podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Na mocy art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

Jednocześnie tut. organ wskazuje, iż w przedmiotowej sprawie uzyskany dochód może zostać objęty zwolnieniem wynikającym z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl tego przepisu od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Reasumując, sprzedaż spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielczego własnościowego prawa do garażu w części nabytej w 2013 r. w drodze spadku po zmarłym mężu stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, a uzyskany z tego tytułu dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, chyba że spełnione zostaną warunki zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.