ITPB4/4511-374/15/MP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 26 sierpnia 2015 r. (data wpływu 4 września 2015 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 września 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Fundusz Inwestycyjny Zamknięty Aktywów Niepublicznych (dalej: "FIZ", "Wnioskodawca") jest funduszem inwestycyjnym zamkniętym z siedzibą na terytorium Polski, działającym na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 157 z późn. zm. dalej: ustawa o "fi"). Uczestnikiem FIZ (tzn. posiadaczem certyfikatów inwestycyjnych) będzie spółka komandytowa z siedzibą na terytorium Polski (dalej: "spółka komandytowa"). Wspólnikami spółki komandytowej będą spółki kapitałowe, posiadające siedzibę na terytorium Polski, będące polskimi rezydentami podatkowymi, podlegającymi w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Może również wydarzyć się, iż wspólnikami spółki komandytowej będą także osoby fizyczne (lub osoba fizyczna) będące polskimi rezydentami podatkowymi, podlegającymi w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych lub spółki osobowe lub spółka osobowa (dalej "spółka osobowa"), których wspólnikami będą spółki kapitałowe (lub spółka kapitałowa), posiadające siedzibę na terytorium Polski, podlegające w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych lub osoby fizyczne (lub osoba fizyczna) będące polskimi rezydentami podatkowymi, podlegającymi w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Status FIZ przewiduje możliwość wykupu przez FIZ certyfikatów inwestycyjnych od uczestników FIZ celem ich umorzenia.

W przyszłości może wystąpić sytuacja, zgodnie z którą posiadacz certyfikatów inwestycyjnych FIZ (dalej "certyfikaty") tj. spółka komandytowa otrzyma od FIZ wynagrodzenie, z tytułu umorzenia certyfikatów. Umorzenie certyfikatów nastąpi w drodze umorzenia z mocy prawa wskutek ich wykupu na zasadach opisanych w art. 139 (zwłaszcza ust. 6) o funduszach inwestycyjnych.

Uregulowanie zobowiązania FIZ do zapłaty wynagrodzenia na rzecz spółki komandytowej z tytułu umorzenia certyfikatów, o którym mowa powyżej, nastąpi w formie pieniężnej lub w formie niepieniężnej poprzez przeniesienie własności akcji, będących w posiadaniu FIZ, na rzecz spółki komandytowej lub w drodze potrącenia wzajemnych zobowiązań i należności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy FIZ, jako podmiot dokonujący wypłaty wynagrodzenia, w sposób przedstawiony w treści zdarzenia przyszłego, na rzecz spółki komandytowej, której wspólnikiem (wspólnikami) są osoby fizyczne, z tytułu umorzenia certyfikatów na zasadach opisanych w art. 139 ustawy o funduszach inwestycyjnych, będzie zobowiązany, jako płatnik, do poboru z tego tytułu od wspólnika będącego osobą fizyczną podatku dochodowego i jego zapłaty.

2. Czy FIZ, jako podmiot dokonujący wypłaty wynagrodzenia, z tytułu umorzenia certyfikatów na zasadach opisanych w art. 139 ustawy o funduszach inwestycyjnych, w sposób przedstawiony w treści zdarzenia przyszłego, na rzecz spółki komandytowej, której wspólnikiem jest spółka osobowa, której z kolei wspólnikiem jest osoba fizyczna, będzie zobowiązany, jako płatnik, do poboru z tego tytułu od wspólnika spółki osobowej, będącego osobą fizyczną, podatku dochodowego i jego zapłaty.

Zdaniem Wnioskodawcy, FIZ reprezentowany przez Towarzystwo Funduszy Inwestycyjnych nie będzie miał obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych, jako płatnik, od osoby fizycznej będącej wspólnikiem spółki komandytowej lub spółki osobowej, w związku z wypłatą wynagrodzenia z tytułu umorzenia certyfikatów, których właścicielem jest spółka komandytowa.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 z późn. zm., dalej: k.s.h.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Stosownie do art. 102 k.s.h. spółka komandytowa jest spółką osobową mającą na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Na podstawie art. 28 w zw. z art. 103 k.s.h. majątek spółki komandytowej stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia. Zgodnie z art. 8 § 1 k.s.h. spółka komandytowa może we własnym imieniu nabywać prawa i zaciągać zobowiązania. Z powyższych przepisów, na gruncie prawa spółek handlowych, wynika jednoznacznie, że osiągnięty przez spółkę komandytową przychód jest przychodem z działalności gospodarczej.

Na gruncie ustaw podatkowych, tj. na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) oraz ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm.) brak jest uregulowań prawnych nadających podmiotowość podatkową spółce komandytowej. Nie jest ona wymieniona jako podatnik podatku dochodowego od osób prawnych i fizycznych. Oznacza to, że podatnikami z tytułu dochodów osiąganych w spółce komandytowej są wspólnicy, będący osobami fizycznymi lub osobami prawnymi, a sama spółka osobowa jest transparentna dla celów podatkowych.

Spółka komandytowa nie podlega więc, jako spółka osobowa, opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Prawo podatkowe przewidziało zatem generalną zasadę opodatkowywania podatkiem dochodowym wspólników spółki osobowej. Otrzymują oni faktycznie przychód w momencie, w którym otrzymuje go spółka osobowa i mają obowiązek opodatkować, gdyż nie może tego uczynić spółka osobowa. Przychód otrzymany przez spółkę komandytową, zgodnie z dyspozycją art. 24a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, winien być zaewidencjonowany w księgach rachunkowych, i po uwzględnieniu kosztów uzyskania przychodu również wynikających z tych ksiąg, spółka ma obowiązek określić podstawę opodatkowania (również za okresy sprawozdawcze). Należy przy tym zauważyć, iż przepis art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie mówi o przychodach, a przepis art. 8 ust. 2 pkt 1 mówi o kosztach uzyskania przychodu.

W związku z powyższym wskazać należy, iż przychody i koszty związane z działalnością spółki osobowej każdy wspólnik tej spółki powinien określać proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału) w przedmiotowej spółce.

Podstawą odpowiedzi na zadane pytania jest analiza przepisu art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten stanowi, że jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: z działalności gospodarczej).

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie będzie na nim jako płatniku ciążył obowiązek poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osoby fizycznej, będącej wspólnikiem spółki komandytowej lub spółki osobowej, z tytułu wypłacanego spółce komandytowej wynagrodzenia związanego z umorzeniem certyfikatów, ponieważ na podstawie wyżej powołanych przepisów osoba fizyczna, będąca wspólnikiem spółki komandytowej (uczestnika funduszu) lub spółki osobowej (wspólnika spółki komandytowej) osiągnie z tego tytułu przychody z działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030, z późn. zm.) określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

Kluczowe znaczenie dla prawidłowego rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy ma ustalenie źródeł przychodów, uzyskiwanych przez wspólników spółek osobowych z uwzględnieniem opisu zdarzenia przyszłego. Należy ustalić, czy wspólnicy spółki osobowej uzyskują tylko przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, czy również przychody (dochody) zaliczane do odrębnych niż pozarolnicza działalność gospodarcza źródeł przychodów.

Spółki osobowe (w tym spółka komandytowa) nie posiadają osobowości prawnej, nie są zatem podatnikami podatków dochodowych, a dochody spółek osobowych nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika.

Jak stanowi art. 102 Kodeksu spółek handlowych spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Z kolei ust. 2 zdanie pierwsze tego artykułu stanowi, że dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym

W myśl art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Stosownie zaś do przepisu art. 5a pkt 26 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Podkreślić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł, nawet jeżeli przychody (dochody) są uzyskiwane przez osoby fizyczne będące wspólnikami spółek osobowych. Jeżeli więc podatnik będący osobą fizyczną jest wspólnikiem spółki osobowej nie przesądza to jeszcze o tym, że uzyskuje on wyłącznie przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, zwłaszcza wówczas, gdy spółka poza prowadzoną działalnością gospodarczą dokonuje również innych działań gospodarczych, z których przychód (dochód) zalicza się do odrębnych od pozarolniczej działalności gospodarczej źródeł przychodów przewidzianych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca dokonał podziału przysporzeń majątkowych uzyskiwanych przez podatników na różne źródła przychodów. Zgodnie z tym przepisem odrębnymi źródłami przychodów są m.in.:

* pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy);

* kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c (art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy).

Wskazać należy, że w treści art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymieniony został katalog źródeł przychodów. Źródłem przychodów jest m.in. pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 powoływanej ustawy), a określenie przychodów zaliczanych do tego źródła znajduje się w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że pozarolnicza działalność gospodarcza, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, jest odrębnym od pozostałych źródłem przychodów, przy czym kwalifikacja uzyskiwanego przysporzenia majątkowego do tego źródła przychodów uzależniona jest od spełnienia warunków określonych w art. 5a pkt 6 cyt. ustawy, w którym zostało zdefiniowane (definicja legalna) pojęcie działalność gospodarcza. Zgodnie z tym przepisem, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową:

* prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z kolei katalog przychodów zaliczanych do kapitałów pieniężnych zawarty został w art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z treści art. 17 ust. 1 pkt 5 wynika, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 1c.

Pojęcie "fundusze kapitałowe" w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zdefiniowane zostało w art. 5a pkt 14. Zgodnie z tym przepisem, pojęcie funduszy kapitałowych oznacza fundusze inwestycyjne i fundusze zagraniczne, o których mowa w przepisach o funduszach inwestycyjnych, oraz ubezpieczeniowe fundusze kapitałowe działające na podstawie przepisów ustawy o działalności ubezpieczeniowej, z wyjątkiem funduszy emerytalnych, o których mowa w przepisach o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych.

Artykuł 17 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określa, że nie ustala się przychodu z tytułu umorzenia jednostek uczestnictwa subfunduszu funduszu inwestycyjnego z wydzielonymi subfunduszami, w przypadku zamiany jednostek uczestnictwa subfunduszu na jednostki uczestnictwa innego subfunduszu tego samego funduszu inwestycyjnego, dokonanej na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. Nr 146, poz. 1546, z późn. zm.).

W konsekwencji, aby uzyskany przychód przez wspólnika spółki osobowej mógł być uznany za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, przychód ten nie może być zaliczany do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2, 4-9 tej ustawy. Jeżeli ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zalicza określony przychód (przychody) do innego (innych) źródła przychodów niż pozarolnicza działalność gospodarcza (np. przychodów z kapitałów pieniężnych), przychód ten stanowi przychód z tego źródła, a nie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, niezależnie od tego, czy zdarzenie, które powoduje powstanie tego przychodu ma związek z działalnością gospodarczą prowadzoną przez spółkę osobową.

Zgodnie z art. 117 ust. 1 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 157 z późn. zm.) fundusz inwestycyjny zamknięty emituje certyfikaty inwestycyjne.

Z kolei art. 139 ust. 1 ustawy o funduszach inwestycyjnych stanowi, że fundusz inwestycyjny zamknięty może wykupywać certyfikaty inwestycyjne, które wyemitował, jeżeli statut funduszu tak stanowi. Z chwilą wykupienia przez fundusz inwestycyjny zamknięty certyfikaty inwestycyjne są umarzane z mocy prawa (art. 139 ust. 6 cytowanej ustawy).

W myśl art. 30a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od uzyskanego dochodu z tytułu udziału w funduszach kapitałowych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

Zgodnie z art. 30a ust. 3 ww. ustawy jeżeli nie jest możliwa identyfikacja umarzanych albo wykupywanych lub w inny sposób unicestwianych tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, przyjmuje się, że kolejno są to tytuły uczestnictwa począwszy od nabytych przez podatnika najwcześniej (FIFO). Zasadę, o której mowa w zdaniu pierwszym, stosuje się odrębnie dla każdego rachunku inwestycyjnego.

Stosownie do art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych płatnicy, o których mowa w ust. 1 tj. osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

W odniesieniu do przywołanych powyżej przepisów prawa podatkowego i zadanych przez Wnioskodawcę pytań, podkreślić należy, że fakt, iż spółka osobowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, nie zwalnia funduszu inwestycyjnego zamkniętego z obowiązków płatnika z tytułu wykupu od spółki osobowej certyfikatów inwestycyjnych funduszu.

Tym samym, na Wnioskodawcy jako podmiocie, który dokonuje wypłaty wynagrodzenia z tytułu wykupu certyfikatów inwestycyjnych, ciąży obowiązek poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych w stosunku do wspólników spółki osobowej będących osobami fizycznymi w wysokości przysługującego wspólnikowi prawa do udziału w zysku spółki osobowej, stosownie do treści art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Obowiązek taki dotyczy również sytuacji, gdy osoba fizyczna jest wspólnikiem spółki osobowej będącej wspólnikiem spółki komandytowej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.